پیرو دستورالعمل شماره 508/96/200 مورخ 20/03/1396 در جهت تکریم صاحبان مشاغل خودرو که در خردادماه سال 1396 موفق به پرداخت مالیات عملکرد سال 1395 نشده­اند، باتوجه به اختیار حاصل از ماده 191 قانون مالیاتهای مستقیم، جریمه موضوع ماده 190 قانون مذکور برای مؤدیان مذکور که نسبت به نسبت به پرداخت مالیات عملکرد سال 1395 حداکثر تا پایان تیرماه سال 1396 اقدام نمایند، با رعایت مقررات موضوع ماده 191 قانون فوق قابل بخشودگی خواهد بود.

سید کامل تقوی نژاد- رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور

به پیوست رأی هیأت تخصصی اقتصادی، مالی و اصناف دیوان عدالت اداری به شماره دادنامه 32 مورخ 31/02/1396 (تصویر پیوست) مبنی بر تأیید بخشنامه شماره 7/95/260 مورخ 29/01/1395 معاونت مالیات بر ارزش افزوده و نظریه شماره 150702/28292 مورخ 22/12/1394 معاونت حقوقی رییس جمهور، که مقرر می­دارد:

«نظر به این­که در بند (72) قانون بودجه سال 1392 کل کشور، برای نوشابه­های گازدار داخلی و خارجی عوارض پیش بینی گردیده و در ذیل ردیف درآمدی 160123 در جدول شماره 5 قانون بودجه سال 1393 برای نوشابه­های گازدار داخلی یه مأخذ 15 درصد و خارجی به مأخذ 20 درصد تعیین­شده و به موجب بند (الف) ماده (69) قانون الحاق به قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت، عوارض مورد بحث دائمی شده است، بنابراین نظریه و بخشنامه مورد شکایت در اجرای حکم مقنن بوده خلاف قانون و خارج از اختیار نبوده.» جهت اطلاع و اقدام لازم ابلاغ می­گردد.

سید کامل تقوی نژاد- رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور

کلاسه پرونده: هـ ع/95/976

موضوع: ابطال بخشنامه شماره 7/95/260 مورخ 29/1/95 معاون مالیات بر ارزش افزوده سازمان امور مالیاتی

2- ابطال نظریه شماره 150702/28292 مورخ 22/12/94 معاونت حقوقی رییس جمهور

تاریخ تنظیم گزارش: 01 خرداد 1396

هیات تخصصی اقتصادی، مالی و اصناف

شماره پرونده: هـ ع/95/976 دادنامه: 32 تاریخ: 31/2/96

شاکی: آقای فرهاد نگهبان

طرف شکایت: 1- معاونت محترم حقوقی رییس جمهور 2- سازمان امور مالیاتی کشور و معاونت مالیات بر ارزش افزوده

موضوع شکایت و خواسته: ابطال بخشنامه شماره 7/95/260 مورخ 29/01/1395 معاون مالیات بر ارزش افزوده سازمان امور مالیاتی 2- ابطال نظریه شماره 150702/28292 مورخ 22/12/1394 معاونت حقوقی رییس جمهور

متن مقرره مورد شکایت

بخشنامه شماره 7/95/260 مورخ 29/01/1395

در اجرای احکام بودجه سنواتی کل کشور موضوع ردیف درآمدی 160123 در خصوص نوشابه های گازدار قندی، به پیوست نظریه معاونت حقوقی رییس جمهور به شماره 150702/28292 مورخ 22/12/1394 مبنی بر اینکه در خصوص دریافت عوارض برای سال 1393 نیز، به موجب ماده 37 قانون محاسبات عمومی (مصوب 01/06/1366) پیش بینی درآمد و یا سایر منابع تأمین اعتبار در بودجه کل کشور مجوزی برای وصول از اشخاص تلقی نمی گردد و در هر مورد احتیاج به مجوز قانونی دارد، لیکن با توجه به وحدت ملاک از بند (الف) تبصره 8 قانون اصلاح قانون بودجه سال 1393 کل کشور (که نرخ های مربوط به سه ماهه اول سال 1392 را مطابق احکام قانون بودجه سال 1391 دانسته و در احکام قانون بودجه سال 1391 این موضوع تصریح نگردیده اما در ردیف های بودجه قانون مذکور این امر پیش بینی گردیده) پیش بینی درآمد حاصل از افزایش عوارض مزبور در ردیف های بودجه، مبین جواز دریافت عوارض مذکور می باشد، لذا با امعان نظر به جدول شماره 5 منضم به ماده واحده قانون بودجه سال 1393 کل کشور (تحت عنوان درآمدها واگذاری دارایی های سرمایه ای و واگذاری دارایی های مالی) که در ردیف شماره 160123 آن به وصول درآمد حاصل از افزایش 15% به قیمت نوشابه های گازدار قندی تولید داخل و 20% به قیمت نوشابه های گازدار قندی وارداتی تصریح گردیده، می بایست مطابق ردیف یاد شده عمل نمود. جهت اطلاع و اقدام لازم ابلاغ می گردد.

بخشنامه شماره 150702/28292 مورخ 22/12/1394:

پیرو نامه شماره 125493/28834 مورخ 13/11/1392 و جلسه برگزار شده در تاریخ 27/11/1394 در محل این معاونت با حضور نمایندگان آن سازمان / وزارتخانه به منظور بررسی موضوع اخذ عوارض بهداشت برای سال 1393 از واحدهای نوشابه سازی، با عنایت به مسائل مطروحه در جلسه یاد شده و بررسی های معموله در این خصوص اعلام می دارد:

الف) مبنای قانونی اخذ عوارض از واحدهای نوشابه سازی:

مبنای قانونی وصول و اخذ عوارض از واحدهای نوشابه سازی، مطابق تبصره 12 قانون بودجه سال 1386 بوده که به موجب آن از اول سال 1386 معادل ده درصد قیمت نوشابه های گازدار قندی تولید داخل و معادل پانزده درصد قیمت نوشابه های گازدار قندی وارداتی افزایش یافته و تولیدکنندگان و واردکنندگان مربوطه موظف گردیدند درآمد حاصل از این افزایش قیمت را به حساب درآمد عمومی ردیف 160123 قسمت سوم قانون یاد شده واریز نمایند:

هر چند در احکام قوانین بودجه سالهای بعد به این عوارض اشاره نشده بود، لیکن در ردیف های بودجه قوانین بودجه سالهای بعد از سال 1386 به عوارض یاد شده اشاره گردیده است (که می توان به بند الف تبصره 8 قانون اصلاح قانون بودجه سال 1392 کل کشور اشاره نمود که نرخهای مربوط به سه ماهه اول سال 1392 را مطابق احکام قانونی بودجه سال 1391 دانسته ولی در احکام قانون بودجه سال 1391 به این موضوع اشاره نگردیده، اما در ردیف های بودجه قانون مذکور این امر پیش بینی شده است.) در بند 72 قانون بودجه سال 1393 افزایش درصد وصول از واحدهای مذکور از ده به پانزده درصد برای نوشابه های گازدار قندی تولید داخل و از پانزده به بیست درصد برای نوشابه های گازدار قندی وارداتی در نظر گرفته شده، لذا پیش بینی دریافت این گونه عوارض دارای سابقه از سال 1386 و به موجب قانون بودجه سال مذکور می باشد.

دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت (حسب مورد با تصریح به مغایرت با قانون یا شرع یا خروج از حدود اختیارات)
طرف شکایت بدون وجود مجوز قانونی درخصوص نوشابه های گازدار قندی تولید داخل به مأخذ 15% و نوشابه های گازدار قندی وارداتی را به مأخذ 20% وضع عوارض نموده است که مغایر با اصول 51 و52 قانون اساسی از جهت ممنوعیت وضع و مطالبات مالیات مگر به حکم قانون و نیز ماده 38 قانون محاسبات عمومی مبنی بر اینکه پیش بینی درآمد یا سایر منابع اعتبار در بودجه کل کشور مجوزی برای وصول از اشخاص نمی باشد. همچنین به جهت عدم قید معارض موضوع بخشنامه و نظریه مورد شکایت در قانون بودجه موضوع خارج از حدود اختیار مرجع صدور است.

خلاصه مدافعات طرف شکایت 1- شکایت مشابه شرکت ( ارم نوش ) زمزم ایران و ساسان به خواسته ابطال پاراگراف دوم بند (10) دستورالعمل شماره 10959/200 مورخ 18/06/1392 سازمان امور مالیاتی درخصوص نحوه اجرای بند 71 قانون بودجه سال 92 برای سه ماهه سال اول 92 و نحوه اعمال افزایش نرخ قیمت نوشابه گازدار قندی داخلی و وارداتی به موجب رأی شماره 363 مورخ 19/10/1394 رأی به رد شکایت صادر شده است 2- هم چنین شکایت شرکت خوشگوار بخواسته ابطال نامه شماره 4914/260/د مورخ 16/2/94 صادره از معاونت مالیات بر ارزش افزوده موضوع اخذ افزایش بها مربوط به ردیف درآمدی 160

رأی هیأت تخصصی اقتصادی، مالی و اصناف

با مداقه در اوراق و محتوای پرونده، نظر به این که در بند 72 قانون بودجه سال 1392 کل کشور، برای نوشابه های گازدار داخلی و خارجی عوارض پیش بینی گردیده و در ذیل ردیف درآمدی 160123 مندرج در جدول شماره 5 قانون بودجه سال 1393 برای نوشابه های گازدار داخلی به مأخذ 15 درصد و خارجی به مأخذ 20 درصد تعیین شده و به موجب بند(الف) ماده 69 قانون الحاق به قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت، عوارض مورد بحث دائمی شده است، بنابراین نظریه و بخشنامه مورد شکایت در اجرای حکم مقنن بوده خلاف قانون و خارج از اختیار نبوده، لذا به استناد بند (ب) ماده 84 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب 1392 رأی به رد شکایت صادر و اعلام می کند. رأی صادره ظرف مدت بیست روز از سوی ریاست ارزشمند دیوان و یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان قابل اعتراض است

زین العابدین تقوی- رییس هیأت تخصصی اقتصادی، مالی و اصناف-دیوان عدالت اداری

هیأت وزیران در جلسه 18/04/1396به پیشنهاد سازمان امور مالیاتی کشور و با همکاری وزارت صنعت، معدن و تجارت و اتاق اصناف ایران و به استناد تبصره (2) ماده (169) اصلاحی قانون مالیات­های مستقیم ـ مصوب1394ـ آیین­نامه اجرایی تبصره یاد شده را به شرح زیر تصویب کرد:

آیین­نامه اجرایی تبصره (2) ماده (169) اصلاحی قانون مالیات­های مستقیم

ماده 1ـ در این آیین­نامه اصطلاحات زیر در معانی مشروح مربوط به کار می­روند:

الف ـ قانون: قانون مالیات ­­های مستقیم ـ مصوب 1366 ـ و اصلاحیه­های بعدی آن.

ب ـ سازمان: سازمان امور مالیاتی کشور.

پ ـ اتاق: اتاق اصناف ایران.

ت ـ سامانه صندوق فروش: سامانه‌ای اعم از صندوق فروش یا رایانه یا نرم­افزار کاربردی، شامل سخت­افزار و نرم­افزار با امکان اتصال به سامانه سازمان که قابلیت لازم برای ثبت اطلاعات خرید و فروش کالا و خدمات واحد کسب و کار را دارد. این سامانه براساس استانداردهای نرم­افزاری و سخت­افزاری که توسط سازمان و با همکاری وزارتخانه ‌­های ارتباطات و فناوری اطلاعات و صنعت، معدن و تجارت تعیین می­شود طراحی و مدیریت می­گردد. این استانداردها شامل ضمیمه­هایی است که پیاده­سازی اطلاعات را در محیطهای سیستم عاملهای مختلف فراهم می­نماید.

ث ـ شماره شناسه: شماره منحصر به فردی که توسط سازمان برای هر سامانه صندوق فروش اختصاص می­یابد. در مواردی که حسب درخواست مؤدی، واحد کسب و کار با توجه به حجم فعالیت به بیش از یک سامانه صندوق فروش نیاز داشته باشد در صورت تأیید سازمان برای هر سامانه مذکور شماره مجزا اختصاص می­یابد.

ج ـ حافظه مالیاتی: حافظه جانبی الکترونیکی که برای ثبت مستمر اطلاعات سامانه صندوق فروش نصب می‌گردد و حذف و تغییر اطلاعات در آن امکان­پذیر نمی­باشد.

چ ـ فایل الکترونیکی: قالب و اقلام اطلاعات الکترونیکی سامانه صندوق فروش که مشخصات آن بر اساس بسته ­­های تبادل اطلاعات توسط سازمان طراحی، تعریف و اعلام می­شود.

ح ـ اشخاص مشمول: اشخاص حقوقی و صاحبان مشاغل موضوع قانون که متناسب با حجم و نوع فعالیت، حسب اولویت­بندی، تعیین و اعلام شده یا می­شوند.

ماده 2ـ مشخصات سخت­افزاری و و یژگیهای نرم­افزاری سامانه صندوق فروش به شرح زیر تعیین می­شود:

الف ـ مشخصات سخت‌افزاری سامانه صندوق‌ فروش:

1ـ مجهز به حافظه مالیاتی، صفحه نمایشگر کاربر و مشتری، صفحه کلید و فیش چاپگر.

2ـ داشتن قابلیت اتصال به سایر تجهیزات جانبی مانند بارکدخوان و چاپگر معمولی.

3ـ داشتن قابلیت نصب و اجرای نرم‌افزارهای موضوع این آیین­نامه.

4ـ سازگاری با استانداردهای موضوع بند (ت) ماده (1) این آیین­نامه.

5ـ داشتن امکانات استفاده در سیستم‌های شبکه‌ای به عنوان یک ایستگاه کاری.

6ـ داشتن قابلیت اتصال به درگاههای الکترونیکی بانکی بهمنظور فروش با استفاده از کارتهای الکترونیکی بانکی.

7ـ داشتن قابلیت اتصال از طریق درگاه­های ارتباطی با استانداردهای الکترونیکی.

ب ـ نرم افزار سامانه صندوق فروش باید دارای و یژگی­های زیر باشد:

1ـ صدور صورتحساب مطابق مفاد ماده (12) این آیین­نامه.

2ـ ثبت و ذخیره اطلاعات صورتحساب خرید و فروش کالا/خدمت.

3ـ محاسبه مالیات و عوارض طبق قوانین موضوعه.

4ـ ثبت اطلاعات موضوع بند (ت) ماده (1) این آیین­نامه بر روی حافظه مالیاتی.

5ـ ارسال اخطار مناسب به کاربر در خصوص قطع حافظه مالیاتی.

6ـ عدم صدور صورتحساب فروش در صورت قطع ارتباط سامانه صندوق فروش با حافظه مالیاتی.

7ـ امکان تهیه گزارشهای آنی و دورهای در مقاطع مختلف زمانی که حداقل شامل اطلاعات فروش کالا و خدمت و میزان مالیات و عوارض دریافتی باشد.

ماده 3ـ سازمان مکلف است با همکاری وزارت صنعت، معدن و تجارت و اتاق به تدریج و براساس اولویت، اشخاص مشمول را تعیین و مراتب را حداکثر تا پایان شهریورماه هر سال از طریق درج در یکی از روزنامه­­های کثیرالانتشار و روزنامه رسمی کشور اعلام نماید.
ماده 4ـ اشخاص مشمول مکلفند پس از انتشار آگهی فراخوان، حداکثر تا پایان دی ماه همان سال نسبت به ثبت درخواست تخصیص شماره شناسه در در گاه عملیات الکترونیکی سازمان با ذکر و یژگی و مشخصات سامانه صندوق فروش اقدام نمایند.

ماده 5 ـ سازمان مکلف است ظرف دو ماه پس از ثبت درخواست اشخاص مشمول و بررسی موضوع، در صورت تطابق مشخصات فنی سامانه صندوق فروش با و یژگی­های اعلام شده نسبت به تخصیص شماره شناسه برای هر سامانه صندوق فروش اقدام نماید.

ماده 6 ـ اشخاص مشمول مکلفند پس از اخذ شماره شناسه موضوع ماده (5) این آیین­نامه نسبت به نصب و راه­اندازی سامانه صندوق فروش اقدام و از ابتدای فروردین ماه سال بعد از سامانه صندوق فروش استفاده نمایند. در صورتی که شناسه سامانه مذکور تا پایان سال ثبت درخواست صادر نشود مؤدی مکلف است (15) روز پس از اخذ شناسه سامانه نسبت به نصب و استفاده از سامانه یادشده اقدام کند. در این صورت مؤدی مؤظف است سر جمع اطلاعات موضوع بند (ت) ماده (1) این آیین­نامه را از ابتدای سال تا آن تاریخ در سامانه ثبت نماید.

ماده 7ـ اشخاص مشمول نصب و استفاده از سامانه صندوق فروش مکلفند از سامانه یادشده به منظور صدور صورتحساب فروش کالا و خدمات و همچنین ذخیره‌سازی اطلاعات استفاده نمایند.

تبصره ـ اشخاص مشمول که نرم افزار سامانه صندوق فروش آنها دارای قابلیت ثبت عملیات خرید و فروش (کالا و خدمات)، هزینه و نگهداری حساب موجودی کالا باشد اطلاعات خروجی سامانه مزبور جایگزین دفاتر، اسناد و مدارک موضوع آیین­نامه ماده (95) قانون حسب مورد خواهد بود.

ماده 8 ـ اشخاصی که از سامانه صندوق فروش استفاده می‌نمایند مکلفند در هنگام رسیدگی، حسب درخواست کتبی مأموران مالیاتی ذیربط (با رعایت آیین­نامه ماده (219) قانون)، ضمن ارایه دستورالعمل نحوه کار با سامانه یادشده، امکان دسترسی لازم به اطلاعات آن سامانه را فراهم نمایند.

ماده 9ـ اشخاص مشمول مکلفند تا زمانی که سامانه ماشینی (سیستم مکانیزه) برخط طراحی و راه­اندازی نشده است، اطلاعات عملیات خرید و فروش کالا و خدمات خود را در بازه­های زمانی مشخص شده و بر اساس روش­هایی که توسط سازمان تعیین می­شود در اختیار سازمان قرار دهند.

ماده 10ـ در مواردی که اشخاص مشمول به هر دلیل تصمیم به کاهش تعداد سامانه صندوقهای فروش داشته باشند مکلفند درخواست خود را ظرف (10) روز از روز توقف بهره ­برداری از سامانه صندوق فروش از طریق ثبت در در گاه عملیات الکترونیکی سازمان به اداره امور مالیاتی مربوط اعلام نمایند.

ماده 11ـ اشخاص مشمول مکلفند در موارد توقف دایم و توقف بیش از یک ماه فعالیت شغلی خود، مراتب را ظرف یک ماه پس از تاریخ توقف فعالیت از طریق در گاه عملیات الکترونیکی سازمان اعلام نمایند.

تبصره 1ـ در مواردی که توقف فعالیت واحد کسبی به حکم مراجع ذی­صلاح قانونی باشد و یا در موارد وقوع حوادث غیر مترقبه، اشخاص مشمول مکلفند ظرف سه ماه پس از توقف فعالیت واحد کسبی، مراتب را ازطریق در گاه الکترونیکی سازمان اعلام نمایند.
تبصره 2ـ اشخاص مشمولی که نسبت به تغییر شغل یا محل فعالیت اقدام می­نمایند مکلفند ظرف دو هفته تغییرات انجام شده را در درگاه عملیات الکترونیکی سازمان ثبت نمایند.

ماده 12ـ صورتحساب صادره توسط سامانه صندوق فروش باید دارای شماره سریال ماشینی، تاریخ و حداقل در برگیرنده اطلاعات هویتی شامل نام، نام خانوادگی (شهرت کسبی)، نام شخص حقوقی، شماره اقتصادی، نشانی کامل و کد پستی فروشنده و مشخصات کالا یا خدمات ارایه شده، مقدار و مبلغ آن باشد.

تبصره ـ در صورت درخواست خریدار به منظور بهره­مندی از اعتبار مالیات ارزش افزوده پرداختی، فروشنده مؤظف است علاوه بر صدور صورتحساب موضوع این ماده نسبت به صدور صورتحسابی که علاوه بر اطلاعات مندرج در متن ماده، اطلاعات هویتی خریدار شامل نام، نام خانوادگی، نام شخص حقوقی، شماره اقتصادی، نشانی کامل و کدپستی خریدار می­باشد اقدام نماید.

ماده 13ـ سازمان مؤظف است ظرف دو سال از تاریخ لازم­الاجرا شدن این آیین­نامه، سیستم کنترل مرکزی هوشمند شبکه­ای را به منظور کنترل و نظارت بر حسن استفاده از سامانه صندوق فروش را به نحوی­که ضمن­حصول اطمینان از اتصال برخط سامانه­های صندوق فروش به شبکه و در صورت آماده بودن بستر شبکه ملی اطلاعات و مرکز ملی تبادل اطلاعات (NIX) و دریافت اطلاعات، امکان کنترل تصادفی (موردی) عملیات آنها به صورت بر خط وجود داشته باشد، طراحی و اجرا نماید.

ماده 14ـ معادل ده درصد از مالیات ابرازی عملکرد اشخاص مشمول که توسط سازمان ملزم به استفاده از سامانه صندوق فروش شده اند مشروط به رعایت مفاد این آیین­نامه برای مدت دو سال اول بخشوده خواهد شد.

ماده 15ـ در صورت عدم نصب یا عدم استفاده از سامانه صندوق فروش فروشگاهی یا عدم ثبت صورتحساب خرید و فروش یا عدم ارسال اطلاعات صورتحسابهای خرید و فروش به سازمان امور مالیاتی، موجب تعلق جریمه­ای معادل دو درصد فروش خواهد بود. مأخذ محاسبه جریمه، آن بخش از فروشی خواهد بود که عملیات آن در سامانه صندوق فروش ثبت نشده و یا اطلاعات آن در اختیار سازمان قرار نگرفته است.

تبصره ـ چنانچه مؤدی اقدامات لازم را بر اساس ماده (4) این آیین­نامه انجام داده­است اما به هر دلیلی شماره شناسه سامانه صندوق فروش توسط سازمان صادر نشده است تا (15) روز پس از اخذ شماره شناسه مشمول جریمه‌های مقرر در این ماده نخواهد شد.
ماده 16ـ معادل هزینه های انجام شده بابت خرید، نصب و راه اندازی سامانه صندوق فروش برای اولین بار اعم از سخت افزار و نرم افزار متناسب با نیاز واحد شغلی که به تشخیص سازمان خریداری می‌شود با ارایه اسناد و مدارک مثبته از مالیات بر درآمد (عملکرد) قطعی شده اشخاص مشمول در اولین سال استفاده و یا سالهای بعد با رعایت مفاد این آیین­نامه قابل کسر خواهد بود.

ماده 17ـ اشخاصی که مطابق ماده (121) قانون برنامه پنجم توسعه و با هماهنگی وزارت صنعت، معدن و تجارت، اتاق اصناف ایران و بر اساس اولویت‌های تعیین شده سازمان برای نصب و استفاده از سامانه صندوق فروش در سال­های 1392، 1393 و 1394 فراخوان شده­اند همچنان ملزم به استفاده از سامانه یادشده می‌باشند. همچنین اشخاص مذکور مکلفند تا پایان دی­ماه سال 1396 مطابق ماده (4) این آیین­نامه نسبت به ثبت درخواست تخصیص شناسه سامانه صندوق فروش در در گاه عملیات الکترونیکی سازمان اقدام نمایند و از ابتدای سال 1397 مشمول مقررات این آیین­نامه خواهند بود.

ماده 18ـ اشخاص مشمول تبصره ماده (100) قانون مالیات ‌­های مستقیم از شمول اجرای این آیین­نامه مستثنی می‌باشند.

ماده 19- این آیین­نامه از تاریخ 01/01/1396 لازم­الاجرا است.

اسحاق جهانگیری- معاون اول رییس جمهور

شماره دادنامه: 348

تاریخ دادنامه: 20/4/1396

کلاسه پرونده: 94/349

مرجع رسیدگی: هیأت عمومی دیوان عدالت اداری

شاکی: آقایان بهروز فارسیجانی و ارسلان مخابری به نمایندگی شرکت مهندسی اکباتان نیرو

موضوع شکایت و خواسته: ابطال بخشنامه 81/93/200- 20/07/1393 سازمان امور مالیاتی کشور

 گردش کار: شاکی به موجب دادخواستی ابطال بخشنامه شماره 81/93/200- 20/07/1393 سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده است که:

«هیأت محترم عمومی دیوان عدالت اداری

احتراماً، به پیوست فتوکپی یک نسخه از رأی هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی صادره به شماره 7- 201 مورخ 18/06/1393 و نظریه شماره 9381/200- 20/07/1393 ریاست سازمان مالیاتی را تقدیم می دارد و در اجرای مفاد بند (1) ماده (19) و مفاد ماده (42) قانون دیوان عدالت اداری به دلایل و مستندات مشروحه در ذیل تقاضای رسیدگی و ابطال رأی هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی و بخشنامه صادره مذکور را دارد.

1- هیأت عمومی شورای مالیاتی در رأی صادره مورخ 18/06/1393 افزایش حقوق صاحبان سهام به جز از محل آورده ها را به عنوان درآمد تلقی نموده است و در نتیجه تقبل زیان توسط سهامداران شرکت و تهاتر آن از محل حساب جاری شرکاء درآمد محسوب و می بایست در سود و زیان به عنوان درآمد شناسایی گردد و مطالبه مالیاتی با رعایت مفاد مواد 148 و 105 و بند 12 ماده 148 قانون مالیاتهای مستقیم وفق مقررات قانونی خواهد بود.

2- اقلیت اعضاء هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی در ذیل رأی صادره چنین اظهار نظر نموده است: « تقبل زیان انباشته از سوی صاحبان سرمایه از طریق کاهش مطالبات حال شده شرکاء و یا سهامداران و یا آورده نقدی و غیر نقدی آنها مندرج در حساب جاری شرکاء یا هر حساب دیگر هیچگونه منافعی برای شرکت ایجاد نمی نماید تا به عنوان درآمد مشمول مالیات شرکت تلقی شود. لذا اقلیت عبارت تهاتر را مناسب ندانسته و رویه فوق الذکر را مشمول مالیات نمی داند. »

3- ریاست سازمان امور مالیاتی به موجب نامه شماره 81/93/200- 20/07/1393 ضمن ابلاغ رأی هیأت عمومی شورای مالیاتی تقبل زیان توسط سهامداران شرکت و تهاتر آن از محل حساب جاری شرکاء (طلب سهامداران) درآمد محسوب و مطالبه مالیات را وفق مقررات قانونی اعلام نموده است.

4- منابع مالیاتی در فصول مختلف قانون مالیاتهای مستقیم به شرح زیر بیان گردیده است:

الف- فصل اول از باب دوم، مالیات سالیانه املاک که لغو گردیده است.

ب- فصل دوم از باب دوم، مالیات مستغلات مسکونی خالی که لغو گردیده است.

ج- فصل سوم از باب دوم، مالیات بر اراضی بایر که لغو گردیده است.

د- فصل چهارم از باب دوم، مالیات بر ارث.

هـ- فصل پنجم از باب دوم، مالیات حق تمبر.

 و - فصل اول از باب سوم، مالیات بر درآمد املاک.

ر- فصل دوم از باب سوم، مالیات بر درآمد کشاورزی.

ح- فصل سوم از باب سوم، مالیات بر درآمد حقوق.

ط- فصل چهارم از باب سوم، مالیات بر درآمد مشاغل.

ی- فصل پنجم از باب سوم، مالیات اشخاص حقوقی.

ک- فصل ششم از باب سوم، مالیات درآمد اتفاقی.

ل- فصل هفتم از باب سوم، مالیات بر جمع درآمد که لغو گردیده است.

5 – با توجه به تعاریفی که در فصول مختلف منابع درآمدی ذکر شده در قانون مالیاتهای مستقیم به هیچ عنوان موضوع تهاتر حسابهای شرکاء (طلب سهامداران) یا زیان سنواتی شرکت درآمد تلقی نمی گردد.

6- به موجب مفاد ماده (105) قانون مالیاتهای مستقیم جمع درآمد شرکتها و درآمد ناشی از فعالیتهای انتفاعی سایر اشخاص حقوقی مشمول مالیات می باشد، چگونه می توان تهاتر طلب سهامداران که همانا آورده نقدی آنان به عناوین مختلف می باشد با زیان سنواتی می تواند فعالیت انتفاعی باشد.

7- رأی هیأت عمومی شورای مالیاتی و بخشنامه ریاست سازمان مالیاتی به دلایل زیر فاقد مستندات و و جاهت قانونی می باشد.

1- 7- درآمد اعلام نمودن تهاتر طلب سهامداران با زیان سنواتی در رأی صادره مستند به هیچ یک از مفاد قانونی نمی باشد و صرفاً یک اظهار نظر می باشد.

2- 7- بستانکاری سهامداران در حساب جاری در اثر آورده های نقدی آنان بوده است.

3- 7- بر اساس واقعیت امر زیان سنواتی شرکت در واقع بدهی سهامداران بوده و تسویه آن نمی تواند ماهیت درآمدی داشته باشد.

4- 7- همان طور که یکی از اعضای هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی به عنوان اقلیت در رأی صادره اعلام نموده است تقبل زیان انباشته (سنواتی) توسط سهامداران از طریق کاهش مطالبات آنان هیچگونه منافعی برای شرکت ایجاد نمی نماید تا به عنوان درآمد مشمول مالیات تلقی شود.

5- 7- به پیوست رأی شماره 9109160901400620- 11/02/1393 شعبه 14 دیوان عدالت اداری را که مورد مشابه صادر گردیده است تقدیم می دارد.

8- با توجه به دلایل و مستندات مشروحه در فوق رأی هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی مذکور بخشنامه صادره از طرف ریاست سازمان مالیاتی مبنی بر تلقی درآمد مشمول مالیات تهاتر طلب سهامداران با زیان سنواتی در شرکت فاقد هرگونه استناد قانونی می باشد. از هیأت عمومی دیوان عدالت اداری تقاضای ابطال موارد شکایت را دارد.»

متن بخشنامه مورد اعتراض به قرار زیر است:

«موضوع: تقبل زیان توسط سهامداران شرکت و تهاتر از محل حساب جاری شرکا

بدین وسیله رأی اکثریت اعضای هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی در خصوص تقبل زیان توسط سهامداران شرکت و تهاتر آن از محل حساب جاری شرکا موضوع صورتجلسه شماره 7- 201- 18/06/1393 که در اجرای ماده 258 قانون مالیاتهای مستقیم صادر گردیده است به شرح ذیل جهت اجراء ابلاغ می گردد:

«با توجه به تفکیک شخصیت شرکت و صاحبان سهام و در نظر گرفتن اینکه افزایش حقوق صاحبان سهام (به جز از محل آورده ها) به عنوان درآمد تلقی می شود، لذا تقبل زیان توسط سهامداران شرکت و تهاتر آن از محل حساب جاری شرکاء درآمد محسوب و می بایستی در صورت سود و زیان به عنوان درآمد شناسایی گردد. از این رو مطالبه مالیات از این بابت با رعایت مفاد مواد 128، 105 و بند 12 ماده 148 قانون مالیاتهای مستقیم مصوب اسفند ماه 1366 و اصلاحات بعدی آن وفق مقررات قانونی خواهد بود.

 در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره 18856/212/د- 31/05/1394 توضیح داده است که: «جناب آقای دربین مدیرکل محترم هیأت عمومی دیوان عدالت اداری. سلام علیکم. احتراماً، در باره پرونده شماره 9409980900000189 به کلاسه 94/349 موضوع شکایت «شرکت مهندسی اکباتان نیرو» به خواسته ابطال نظریه (بخشنامه) شماره 81/93/200 مورخ 20/07/1393 سازمان امور مالیاتی کشور منضم به رأی «هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی» به شماره 7- 201 مورخ 18/06/1393 به پیوست تصاویر پاسخهای شماره 5149/201/د- 29/04/1394 (شورای عالی مالیاتی)، 14580/232/د- 31/04/1394 (دفتر فنی و حسابرسی مالیاتی) سازمان متبوع فرستاده می شود و به شرح زیر دلایل رد شکایت شاکی را به استحضار می رساند:

بخش نخست: تعارض مفاد شکایت با مفاهیم، اصول و استانداردهای حسابداری و حسابرسی و اصول کلی حقوقی:

الف: اصل کلی حقوقی «تفکیک و استقلال شخصیت سهامداران و صاحبان سرمایه از شخصیت حقوقی شرکت»، ایجاب می کند، که هرگونه درآمد، هزینه، زیان و سود سهامداران از فعالیتها و امور مالی شرکت، مستقل و جدا باشد. بر همین پایه، «مفاهیم نظری گزارش گری مالی» که در واقع «اصول حسابداری و حسابرسی» به شمار می آیند و بر پایه آنها استانداردهای حسابداری و حسابرسی استخراج و تنظیم می شود نیز این «اصل تفکیک و استقلال شخصیت» بین سهامداران و شرکت را پذیرا شده و از درآمد و هزینه دو شخصیت یاد شده، تعریف جداگانه ای در ردیف (43ـ3) «مفاهیم نظری گزارش گری مالی» مصوب سازمان حسابرسی ایران ارایه گردیده است. که برابر آن «صورتهای مالی بین تغییرات در حقوق صاحبان سرمایه ناشی از معاملات با صاحبان سرمایه و دیگر تغییرات در حقوق صاحبان سرمایه ناشی از معاملات با صاحبان سرمایه و دیگر تغییرات در حقوق صاحبان سرمایه تمایز قائلمی شود، تغییرات اخیر « درآمد» و «هزینه» نامیده می شود که تعریف آنها به شرح زیر است:

 درآمد عبارتست از کاهش در حقوق صاحبان سرمایه به جز مواردی که به آورده صاحبان سرمایه مربوط می شود.

هزینه عبارتست از کاهش در حقوق صاحبان سرمایه به جز مواردی که بستانده صاحبان سرمایه مربوط می شود.» در ردیف 44- 3 «مفاهیم نظری گزارش گری مالی» مصوب سازمان حسابرسی آمده که «درآمد و هزینه و اژه هایی کلی هستند که در بر گیرنده همه تغییرات در حقوق صاحبان سرمایه است مگر آن تغییراتی که مرتبط با آورده یا ستانده صاحبان سرمایه می باشد. بنابراین «درآمد» در برگیرنده درآمد ناشی از فعالیتهای اصلی و مستمر واحد تجاری (درآمد عملیاتی) و سایر انواع درآمد می باشد.»

ب- برابر مفاهیم یاد شده حسابداری و حسابرسی که از پیامدهای اصلی کلی حقوقی تفکیک و استقلال شخصیت سهامداران و شرکت می باشد، در ردیف (8) استاندارد حسابداری شماره (3) درآمد عملیاتی این گونه تعریف شده است: «درآمد عملیاتی عبارت است از افزایش در حقوق صاحبان سرمایه، به جز موارد مرتبط با آورده صاحبان سرمایه، که از فعالیتهای اصلی و مستمر واحد تجاری ناشی شده باشد.»

با توجه به مطالب یاد شده، ادعای شاکی در متن شکواییه، با موازین، مفاهیم، اصول و استانداردهای حسابداری و حسابرسی و اصل کلی حقوقی یاد شده در تعارض و تناقض می باشد، ضمن اینکه «کمیته فنی سازمان حسابرسی» به موجب نظریه شماره 59- 6/4/1384 اعلام داشته که: «بین تغییرات در حقوق صاحبان سهام که از معاملات با آنان ناشی می شود و دیگر تغییرات در حقوق صاحبان سهام تمایز وجود دارد، افزایش حقوق صاحبان سهام به جز آورده آنان، به عنوان درآمد تلقی می شود. با توجه به اینکه تقبل زیان توسط سهامداران، به منزله آورده صاحبان سهام نیست، از این رو باید در صورت سود و زیان دوره به عنوان درآمد شناسایی شود.»

بنابراین بر خلاف ادعای شاکی (شرکت) یاد شده، برابر منطوق نظریه فنی و تخصصی یاد شده، چنانچه سهامداران پرداخت تمام یا بخشی از زیان انباشته شرکت را تقبل کنند، آثار مالی این رویداد به گونه ای است که باید در صورت سود و زیان شرکت به عنوان درآمد آن دوره مالی مربوط به شرکت به شمار آید.

رأی وحدت رویه هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی به شماره 7/201- 18/06/1393 عینا در راستای اصول، استانداردها، موازین و مفاهیم حقوقی، حسابداری و حسابرسی یاد شده و در اجرای حکم مقرر در ماده 258 «قانون مالیاتهای مستقیم» صادر شده و مطالبه مالیات را با رعایت مواد 105، 128، بند 12 ماده 148 همان قانون وفق مقررات قانونی دانسته است.

بخش دوم: قانونی بودن مفاد رأی هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی و بخشنامه صادره

الف: رأی هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی به شماره 7/201- 18/06/1393 با توجه به صلاحیت و تکلیف قانونی ماده (258) «قانون مالیاتهای مستقیم» اصلاحی مصوب 27/11/1380 و جهت ایجاد وحدت رویه در بین شعب شورای عالی مالیاتی در باره چگونگی برخورد مالیاتی و اتخاذ تصمیم در مورد تهاتر حساب سود و زیان انباشته با حساب جاری شرکاء در صورتهای مالی و یا گزارشهای حسابرسی مالیاتی صادر گردیده و از نظر شکلی و ماهوی با رعایت کلیه اصول، استانداردها و مفاهیم حسابداری و حسابرسی و بند (12) ماده (148) و مواد 128، 105 قانون مالیاتهای مستقیم و با نظر و رأی اکثریت قاطع اعضای هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی و تنها با یک نظر مخالف صادر و نظر مخالف به عنوان نظر اقلیت در ذیل رأی اکثریت اعضاء درج شده است. بنابراین رأی صادره از نظر شکلی و ماهوی وفق مقررات قانونی در محدوده صلاحیت شورای عالی مالیاتی صادر شده، شکایت شاکی از این حیث محکوم به رد می باشد.

 ب: اگرچه، در بند (12) ماده (148) قانون مالیاتهای مستقیم، «زیان اشخاص حقیقی یا حقوقی که از طریق رسیدگی به دفاتر آنها و با توجه به مقررات احراز گردد، از درآمد سال یا سالهای بعد مؤدی، استهلاک پذیر شناخته شده است، همچنان که دادنامه شماره 410- 11/6/1386 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری نیز بر این موضوع دلالت دارد. اما از آنجا که با توجه به «اصل کلی حقوقی تفکیک و استقلال شخصیت سهامداران و صاحبان سرمایه از شخصیت حقوقی شرکت»، تقبل زیان به وسیله صاحبان سهام بر مبنای اصول و استانداردهای حسابداری یاد شده، تحت عنوان «درآمد» به شمار آمده است، مطالبه مالیات از این بابت مستند به بند (4) ماده (1) و مواد (105) و 128 و بند 12 ماده (148) « قانون مالیاتهای مستقیم» می باشد.

با توجه به مطالب فوق الاشعار و تصاویر و مستندات پیوست، نظر به اینکه بخشنامه و رأی موضوع درخواست ابطال، وفق مقررات قانونی و در حیطه صلاحیت قانونی سازمان متبوع و هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی صادر گردیده است و در صدور آنها هیچگونه مغایرت و مخالفت با قانون و شرع و تجاوز و یا سوء استفاده از اختیارات صورت نگرفته است، مستند به مواد قانونی یاد شده و بند (1) ماده (12) « قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری» مصوب 1392 رد شکایت شاکی را درخواست می نماید. خواهشمند است در هنگام طرح پرونده در هیأت تخصصی آن مرجع قضایی، از نمایندگان سازمان امور مالیاتی کشور نیز دعوت به عمل آید. – مدیرکل».

 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ 20/04/1396 با حضور رییس و معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رأی مبادرت کرده است.

رأی هیأت عمومی

نظر به اینکه بر مبنای قانون مالیاتهای مستقیم، مالیات بر درآمد اشخاص حقیقی و حقوقی تعلق می گیرد، بنابراین تقبل زیان انباشته از سوی صاحبان سرمایه از طریق کاهش مطالبات شرکاء و سهامداران و یا آورده نقدی و غیر نقدی آنها مندرج در حساب جاری شرکاء یا حساب دیگر هیچ گونه منافعی برای شرکت ایجاد نمی کند تا به عنوان درآمد مشمول مالیات اتفاقی شود، بنابراین رأی مورخ 03/06/1393 هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی خلاف قانون است و به استناد بند 1 ماده 12 و ماده 88 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392 ابطال می شود.

محمدکاظم بهرامی-رییس هیأت عمومی دیوان عدالت اداری

به پیوست رأی هیأت عمومی دیوان عدالت اداری موضوع دادنامه شماره 137 مورخ 26/02/1396 مبنی بر ابطال بخشنامه 66/93/200 مورخ 24/06/1393 این سازمان که در خصوص نحوه تقسیط و بخشودگی جرائم موضوع مادتین 167 و 191 قانون مالیاتهای مستقیم در مورد مؤدیان مشمول قانون مالیات بر ارزش افزوده صادر گردیده بود، جهت اطلاع و بهره برداری لازم ابلاغ می­گردد.

نادر جنتی- معاون مالیاتهای مستقیم

ابطال حکم مقرر در بخشنامه شماره 66/93/200- 24/06/1393

شماره دادنامه: 137

تاریخ دادنامه: 26/02/1396

کلاسه پرونده: 93/801

مرجع رسیدگی: هیأت عمومی دیوان عدالت اداری

شاکی: آقای عباس نجفی

موضوع شکایت و خواسته: ابطال بخشنامه شماره 66/93/200- 24/06/1393 سازمان امور مالیاتی کشور

 گردش کار: شاکی به موجب دادخواستی ابطال بخشنامه شماره 66/93/200- 24/06/1393 سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده است که:

«احتراما، به استحضار می رساند به نظر می رسد سازمان امور مالیاتی کشور پس از دریافت نسخه ای از دادخواست تقدیمی کلاسه فوق الذکر دایر بر ابطال بخشنامه شماره 12695/230/ص- 29/05/1390 خود متوجه مغایرتهای این بخشنامه با قانون شده و آن را در بخشنامه شماره 66/93/200- 24/06/1393 کان لم یکن نموده است. لکن نظر به اینکه مجددا در بخشنامه اخیر همچنان بر بخشی از مفاد بخشنامه قبلی اصرار نموده و نتیجتاً این بخشنامه نیز مغایر قانون مالیات بر ارزش افزوده و قانون مالیاتهای مستقیم بوده و به حک و اصلاح آنها و وضع مقررات جدید اقدام نموده است، تقاضای ابطال این بخشنامه را نیز دارد:

 الف) شرح موضوع:

سازمان امور مالیاتی حسب اظهار، بنا به اختیار حاصل از مادتین 167 و 191 قانون مالیاتهای مستقیم در این بخشنامه آورده: «تقسیط و بخشودگی جرایم مالیاتهای مستقیم مؤدیان مشمول قانون مالیات بر ارزش افزوده... منوط به ثبت نام و تسلیم اظهارنامه مالیات بر ارزش افزوده می باشد. » بنابراین:

1- اجرای برخی از مفاد قانون مالیاتهای مستقیم منوط به اجرای برخی از مفاد قانون مالیات بر ارزش افزوده شده است.

2- سازمان امور مالیاتی عبارت «به تشخیص و موافقت سازمان امور مالیاتی» در ماده 191 قانون مالیاتهای مستقیم را اولاً به معنای اختیار برای شرط گذاشتن جهت بخشش جرایم مالیاتی تعبیر نموده ثانیاً: به معنای گذاشتن هر شرطی ولو شرط خلاف قانون فرض کرده است. در حالی که:

 ب) شرح مغایرتهای قانونی بخشنامه:

ب- 1) نظر به اینکه بند 2 ماده 52 قانون مالیات بر ارزش افزوده تصریحمی نماید که قانون مالیاتهای مستقیم از شمول حکم این قانون (قانون مالیات بر ارزش افزوده) مستثنی است. بنابراین منوط کردن اجرای برخی از مواد قانون مالیاتهای مستقیم به اجرای برخی از مفاد قانون مالیات بر ارزش افزوده، حاکم کردن این قانون بر قانون مالیاتهای مستقیم و نقض عدم شمول مصرح در این قانون است.

ب- 2) بند 1 ماده 22 قانون مالیات بر ارزش افزوده برای عدم ثبت نام مؤدیان جریمه ای معادل 75% مالیات متعلق در نظر گرفته و لاغیر، در حالی که بخشنامه مذکور «محرومیت از بخشودگی جرایم در بخش مالیاتهای مستقیم» را نیز به این جریمه افزوده و در صدد وضع مقرره جدید و افزودن ملحقاتی به این ماده بر آمده است.

ب- 3) بند 5 ماده 22 قانون مالیات بر ارزش افزوده برای عدم تسلیم اظهارنامه جریمه ای معادل 50% مالیات متعلق در نظر گرفته و لاغیر، در حالی که بخشنامه مذکور «محرومیت از بخشودگی جرایم در بخش مالیاتهای مستقیم» را نیز به این جریمه افزوده و در این مورد نیز در صدد وضع مقرره جدید و افزودن ملحقاتی به این ماده بر آمده است.

ب- 4) تصویب و اجرای قانون مالیاتهای مستقیم قدمتی 90 ساله در کشور دارد. در حالی که قانون مالیات بر ارزش افزوده در سال 1387 به تصویب رسیده است. علی ایحال مجلس شورای اسلامی مصلحت ندیده در این سال (1387) تغییراتی در قانون مالیاتهای مستقیم به وجود آورده و انجام اموری از آن را منوط به انجام امور دیگری در بخش مالیات بر ارزش افزوده نماید (بلکه به شرح بند ب- 1 بر عدم شمول آن تاکید کرده است.) لذا نظر به اینکه بخشنامه مورد اعتراض عبارت «به شرط ثبت نام و تسلیم اظهارنامه مالیات بر ارزش افزوده» را به مواد 167 و 191 قانون مالیاتهای مستقیم الحاق نموده است، در صدد وضع و تضییق قانون برآمده و نتیجتا موجب توسعه تنبیهات قانون بر موارد غیرمشمول گردیده است.

ب- 5) با یک نگاه اجمالی به ماده 167 قانون مالیاتهای مستقیم که گفته، «نسبت به مؤدیانی که قادر به پرداخت بدهی مالیاتی خود... به طور یکجا نیستند» و ماده 191 که مقرر داشته: «بنا به درخواست مؤدی با توجه به دلایل ابرازی مبنی بر خارج از اختیار بودن عدم انجام تکالیف» مشخص می شود این دو ماده قصد فراهم آوردن تسهیلاتی برای مؤدیان معسر را دارد و چه بسا در اجرای آیه شریفه «و ان کان ذو عسره فنظره الی میسره» مقرر شده باشد. در حالی که بخشنامه نه تنها تسهیلی برای او فراهم نمی کند بلکه وظایف اضافه ای آن هم خارج از قانون بر دوش او گذارده و بر اعسار او می افزاید. لذا از این حیث نیز در مغایرت با این دو ماده قانونی است.

ب- 6) ماده 191 قانون مالیاتهای مستقیم اشعار می دارد:

«تمامی یا قسمتی از جرایم مقرر در این قانون بنا به درخواست مؤدی با توجه به دلایل ابرازی مبنی بر خارج از اختیار بودن عدم انجام تکالیف مقرر و با در نظر گرفتن سوابق مالیاتی و خوش حسابی مؤدی به تشخیص و موافقت سازمان امور مالیاتی کشور قابل بخشوده شدن می باشد. »

بنابراین قانونگذار موضوع بخشودگی جرایم را کلاً به سازمان امور مالیاتی و سلیقه وی و اگذار نکرده است. زیرا در متن قانون به خارج از اختیار بودن عدم انجام تکالیف و سوابق مالیاتی و خوش حسابی مؤدی تصریح شده و مفاد این ماده بدون این دو عبارت نیست. به عبارت دیگر قانونگذار چهارچوب عمل سازمان را کاملا تعریف کرده و سازمان امور مالیاتی باید پس از تشخیص خارج از اختیار بودن، با در نظر گرفتن خوش حسابی مؤدی با بخشودگی جرایم موافقت نماید (اگر متن قانون لف و نشر[1] مرتب فرض شود.) یا با تشخیص خارج از اختیار بودن و خوش حسابی مؤدی با بخشودگی جرایم موافقت نماید. بر فرض هر دو صورت، قانون، اختیار شرط گذاشتن یا شرط جدید و اضافه گذاشتن را برای سازمان در نظر نگرفته است. همچنین بدیهی است سازمان نمی تواند منظور قانونگذار از سوابق مالیاتی و خوش حسابی مؤدی را ثبت نام و تسلیم اظهارنامه ارزش افزوده تعبیر نماید چون می دانیم در موقع تصویب این ماده اساسا قانون مالیات بر ارزش افزوده وجود نداشته تا قانونگذار امعان نظری به آن داشته باشد. مضافا حسب بند ب- 1 قانون مالیاتهای مستقیم از شمول حکم قانون مالیات بر ارزش افزوده مستثنی شده است.

ب- 7) به فرض هم اگر قانون اختیار شرط گذاری را برای سازمان فراهم نموده باشد، سازمان نمی تواند هر شرطی را برقرار نماید. به طور مثال اگرچه خواندن نماز اول وقت امر مستحسنی است اما سازمان این شرط را برای بخشودگی جرایم مالیاتی نمی تواند برقرار کند. چه رسد به شروطی که حسب بندهای پیش گفته خلاف نص صریح قانون است.

 در پایان تقاضای رسیدگی و صدور رأی به ابطال بخشنامه شماره 66/93/200- 24/06/1393 را لف پرونده کلاسه 1/9309980900015505 دارد.»

متن بخشنامه شماره 66/93/200- 24/06/1393 مورد اعتراض به قرار زیر است:

«بنا به اختیار حاصل از مقررات مادتین 167 و 191 قانون مالیاتهای مستقیم مصوب اسفند 1366 و اصلاحات بعدی آن و پیرو تفویض اختیار به عمل آمده در این ارتباط در خصوص تقسیط و بخشودگی بدین وسیله مقرر می دارد تقسیط و بخشودگی جرایم مالیاتهای مستقیم مؤدیان مشمول قانون مالیات بر ارزش افزوده با رعایت سایر مقررات منوط به ثبت نام و تسلیم اظهارنامه مالیات برارزش افزوده می باشد، لذا ادارات امور مالیاتی قبل از تقسیط و بخشودگی جرایم در اجرای مقررات یاد شده گواهی ثبت نام و تسلیم اظهارنامه را از واحدهای ارزش افزوده دریافت نمایند.

 در ضمن صدور گواهی های موضوع مواد 235، 187 و 186 و تبصره 1 آن و... نیازی به دریافت تأییدیه به واحد مالیاتی مربوطه مبنی بر ثبت نام و تسلیم اظهارنامه مالیات بر ارزش افزوده ندارد و ادارات امور مالیاتی می بایست صرفاً نسبت به راهنمایی مؤدیان جهت انجام امور مذکور اقدام نمایند. با صدور این بخشنامه مفاد بخشنامه شماره 12695/230- 29/05/1390 کان لم یکن تلقی می گردد.»

 در پاسخ به شکایت مذکور، سرپرست دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره 8058/212/د- 16/03/1394 توضیح داده است که:

«جناب آقای دربین مدیرکل محترم هیأت عمومی دیوان عدالت اداری

 سلام علیکم

احتراماً، در خصوص پرونده کلاسه 9309980958000042 (93/801) موضوع دادخواست اقای عباس نجفی کوپائی دایر بر تقاضای صدور رأی به ابطال بخشنامه شماره 66/93/200- 24/06/1393 رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور به پیوست تصویر نامه شماره 43956/232/د- 17/12/1393 معاونت مالیاتهای مستقیم ایفاد و به استحضار می رساند:

الف- بخشنامه معترض عنه بنا به اختیار حاصل از مفاد مواد 167 و 191 قانون مالیاتهای مستقیم مصوب اسفند 1366 و اصلاحات بعدی آن و در مقام نحوه تقسیط و بخشودگی جرایم موضوع مواد یاد شده در ارتباط با مؤدیان مشمول قانون مالیات بر ارزش افزوده، وضع گردیده و بر اساس آن تقسیط و بخشودگی جرایم مالیاتهای مستقیم مؤدیان مشمول قانون مالیات بر ارزش افزوده با رعایت سایر مقررات منوط به ثبت نام و تسلیم اظهارنامه مالیات بر ارزش افزوده می باشد.

ب- بر اساس مفاد ماده 191 قانون مالیاتهای مستقیم امر بخشودگی جرایم موکول و منوط به تحقق شرایط سه گانه، سوابق مالیاتی، خوش حسابی، تشخیص و موافقت سازمان امور مالیاتی کشور گردیده است.

ج- اگر چه تصویب قانون مالیاتهای مستقیم، مقدم بر تصویب قانون مالیات بر ارزش افزوده می باشد لکن مستفاد از نص مطلق «سوابق مالیاتی» سیمای آن در انجام یا عدم انجام کلیه تکالیف مالیاتی- اعم از تکالیف مربوط به قانون مالیاتهای مستقیم و نیز تکالیف مربوط به قانون مالیات بر ارزش افزوده، بروز پیدا می کند. به دیگر سخن با عنایت به اطلاق عبارت «سوابق مالیاتی» در ماده 191 قانون مالیاتهای مستقیم، خوش حسابی و یا سوابق مالیاتی حسنه مؤدی، با تراز انجام یا عدم انجام کلیه تکالیف مالیاتی بر اساس موازین و مقررات مالیاتی هر برهه و دوره از زمان تعریف و سنجیده خواهد شد و پر واضح است که در زمان حاضر تسلیم اظهارنامه مالیات بر ارزش افزوده برای مؤدیان مشمول بی شک از وظایف مالیاتی ایشان بوده و در تعریف «خوش حسابی» و «سوابق مالیاتی» محل ورود خواهد داشت.

د- با تأکید بر استدلال بند پیشین لایحه حاضر، به نظر با عنایت به نگاه ویژه و سیاستهای نظام در اهمیت تحقق فرهنگ مالیاتی، رویکرد عدالت مالیاتی و توجه به مقوله مالیات و نقش آن در اداره کشور در زمینه های فرهنگی اقتصادی و غیره و نیز سیاست کاهش اتکاء به درآمدهای نفتی کشور وفق احکام قوانین برنامه پنجم توسعه کشور در زمان حاضر، با تفسیری منطقی صرف مؤخر بودن تاریخ تصویب قانون مالیات بر ارزش افزوده نمی تواند دلیلی بر نادیده گرفتن و چشم پوشی نقش سوابق مالیاتی و بعضاً تخلفات مالیاتی مشمول قانون مالیات بر ارزش افزوده در زمان تقسیط و یا اعطای بخشودگی باشد.

هـ- به موجب ماده 33 قانون مالیات بر ارزش افزوده، اجرای مفاد مواد 167 و 191 قانون مالیاتهای مستقیم مصوب 27/11/1380 در مورد مالیاتهای مستقیم و مالیاتهای موضوع قانون مالیات بر ارزش افزوده نیز تجویز گردیده است.

علیهذا باعنایت به مطالب معنونه و لحاظ مفاد نامه پیوستی و از آنجا که بخشنامه معترض عنه وفق قوانین، موازین و مقررات موضوعه صادر گردیده و وسیله ای برای تحقق نظم و انضباط مالیاتی بایسته و شایسته و نیز شفافیت عملکرد مؤدیان مالیاتی و ابرازی از باب انجام به موقع تکالیف مالیاتی در راستای نیل به سیاستهای مالیاتی دولت و تحقق درآمدهای مالیاتی پیش بینی شده در قوانین بودجه سنواتی می باشد رسیدگی، ابرام و استواری بخشنامه معترض عنه مورد استدعاست.»

 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ 26/02/1396 با حضور رییس و معاونین دیوان عدالت اداری و رؤسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رأی مبادرت کرده است.

رأی هیأت عمومی

نظربه اینکه در مواد 167 و 191 قانون مالیاتهای مستقیم مصوب سال 1366 با اصلاحات بعدی، اعمال تقسیط بدهی قطعی و بخشودگی جرایم مالیاتی به ثبت نام و تسلیم اظهارنامه مالیات بر ارزش افزوده موکول نشده است و در بندهای 5 و 1 ماده 22 قانون مالیاتهای مستقیم عدم ثبت نام مؤدیان و عدم تسلیم اظهارنامه مشمول جریمه می باشد، بنابراین حکم مقرر در بخشنامه شماره 66/93/200- 24/06/1393 سازمان امور مالیاتی کشور که برخورداری از احکام مواد 167 و 191 قانون یاد شده را به ثبت نام و تسلیم اظهارنامه مالیات بر ارزش افزوده موکول کرده است، مغایر قانون و خارج از حدود اختیارات مرجع تصویب می باشد و مستند به بند 1 ماده 12 و ماده 88 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392 ابطال می شود.

محمدکاظم بهرامی- رییس هیأت عمومی دیوان عدالت اداری

در اجرای بند (9) راهکارهای عملیاتی برنامه راهبردی ارتقای سلامت نظام اداری در مناطق آزاد تجاری- صنعتی و ویژه اقتصادی موضوع تصویب‌نامه شماره 118416/50193 مصوب 08/09/1394، به پیوست تصویر دستورالعمل مشترک وزارت امور اقتصادی و دارایی و دبیرخانه شورای عالی مناطق آزاد تجاری- صنعتی و ویژه اقتصادی به شماره 64639 مورخ 11/04/1396، جهت اطلاع و اقدام مقتضی ارسال می گردد.

سید کامل تقوی نژاد- رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور

به پیوست تصویر رأی اکثریت اعضای شورای عالی مالیاتی موضوع صورتجلسه شماره 10- 201 مورخ 10/04/1396 در خصوص ابهام مطرح شده راجع به اشخاص حقیقی صاحبان املاک اجاری در تسلیم اظهارنامه مالیاتی سال 1395 و به بعد، جهت برخورداری از معافیت موضوع تبصره 11 ماده 53 قانون مالیاتهای مستقیم، در اجرای بند 3 ماده 255 قانون یادشده برای اطلاع و اقدام لازم ابلاغ می­گردد.

نادر جنتی- معاون مالیاتهای مستقیم

بسمه تعالی

 صورت جلسه مورخ ۱۰/۰۴/۱۳۹۶ شورای عالی مالیاتی در اجرای بند ۳ ماده ۲۵۵ قانون مالیاتهای مستقیم

نامه شماره ۲۳۰/۱۱۳۶۲/ د مورخ ۳۱/۰۳/۱۳۹۶ معاون محترم مالیاتهای مستقیم در خصوص ابهامات مطرح شده راجع به صاحبان املاک اجاری در تسلیم  اظهارنامه مالیاتی سال ۱۳۹۵ و به بعد جهت برخورداری از معافیت مالیاتی موضوع تبصره ۱۱ ماده ۵۳ قانون مالیاتهای مستقیم و اصلاحات بعدی آن در اجرای بند ۳ ماده ۲۵۵ ق.م.م حسب دستور رئیس کل محترم سازمان امور مالیاتی کشور در جلسه شورای عالی مالیاتی مطرح گردید.

شرح ابهام:

با توجه به بند (ت) اصلاحیه ماده ۱۳۲ قانون مالیات های مستقیم و همچنین حکم تبصره (1) ماده ۱۴۶ مکرر قانون مذکور، برای  برخورداری از معافیت موضوع تبصره ۱۱ ماده ۵۳ قانون مالیات های مستقیم نیاز به تسلیم اظهارنامه مالیاتی در موعد مقرر می باشد یا خیر؟

۱- طبق بند (ت) ماده ۱۳۲ قانون مالیاتهای مستقیم موضوع بند ۳۱ قانون رفع موانع تولید رقابت پذیر و اصلاح نظام مالی کشور، شرط برخورداری از هرگونه معافیت مالیاتی برای اشخاص حقیقی و حقوقی فعال در مناطق آزاد و سایر مناطق کشور تسلیم اظهارنامه مالیاتی در موقع مقرر قانونی است.

۲- طبق تبصره (1) ماده ۱۴۶ مکرر قانون مالیات های مستقیم اصلاحیه مورخ ۳۱/۰۴/۱۳۹۶، ارائه اظهارنامه مالیاتی، دفاتر و یا اسناد و مدارک موضوع ماده (۹۵) این قانون در موعد مقرر به ترتیبی که سازمان امور مالیاتی کشور اعلام می‌نماید به جز در مورد بند (ح) ماده (۱۳۹) این قانون که مطابق ماده (۸۵) قانون الحاق برخی مواد به قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت (۲) مصوب ۰۴/۱۲/۱۳۹۳ عمل می شود شرط برخورداری از نرخ صفر و  هرگونه معافیت یا مشوق مالیاتی مندرج در این قانون و سایر قوانین می باشد و در صورت عدم ارائه اظهارنامه، دفاتر و یا اسناد و مدارک مذکور، مؤدی مطابق احکام و ضوابط این قانون مشمول مالیات، جریمه و مجازات مقرر در این قانون می شود.

نظر اکثریت:

با عنایت به مراتب فوق بند (ت) ماده ۱۳۲ قانون مالیاتهای مستقیم در خصوص فعالان اقتصادی است و به صاحبان درآمد املاک جاری اشخاص حقیقی تسری ندارد. همچنین حسب سیاق عبارت حکم تبصره یک ماده ۱۴۶ مکرر مبنی بر ارائه اظهارنامه مالیاتی، دفاتر و یا اسناد و مدارک موضوع ماده (۹۵) این قانون در موعد مقرر به ترتیبی که سازمان امور مالیاتی کشور اعلام می نماید ناظر بر مؤدیانی می‌باشد که طبق مقررات مکلف به نگهداری دفاتر و یا اسناد و مدارک بوده و درآمد مشمول مالیات آنها از طریق رسیدگی به اسناد و مدارک تعیین می گردد. لذا با توجه به اینکه درآمد مشمول مالیات املاک اجاری طبق مقررات ماده ۵۳ قانون مالیاتهای مستقیم تعیین می­گردد، بنابراین حکم تبصره مذکور نیز به صاحبان درآمد املاک اجاری اشخاص حقیقی تسری ندارد.

نظر اقلیت:

بنا به صراحت حکم بند (ت) ماده ۱۳۲ و تبصره یک ماده ۱۴۶ مکرر قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحی مصوب ۳۱/۰۴/۱۳۹۴ مبنی بر «ارائه اظهارنامه مالیاتی،... در موعد مقرر به ترتیبی که...»، به منظور شرط برخورداری از نرخ صفر و هرگونه معافیت یا مشوق مالیاتی مندرج در این قانون و سایر قوانین پیش بینی گردیده، بر این اساس حکم یاد شده بطور اعم در برگیرنده برخورداری از معافیت موضوع تبصره ۱۱ ماده ۵۳ قانون مالیاتهای مستقیم نیز خواهد بود. 

  4464- بخشنامه شماره: 230/98/28 تاریخ: 27/03/1398 به پیوست تصویر رأی هیأت تخصصی اقتصادی، مالی و اصناف دیوان عدالت اداری موضوع دادنامه شماره 9809970906010020 مورخ 1398/02/25 مبنی بر رد خواسته ابطال بخشنامه شماره 230/96/53 مورخ 1396/04/17 درخصوص «ابلاغ صورتجلسه شماره 10-201 مورخ 1396/04/10 شورای عالی مالیاتی راجع به اشخاص حقیقی صاحبان املاک اجاری در تسلیم اظهارنامه مالیاتی سال 1395 و به بعد جهت برخورداری از معافیت موضوع تبصره 11 ماده 53 قانون مالیات های مستقیم» برای اطلاع و اقدام لازم ارسال می­گردد.

به پیوست تصویر تصویب­نامه شماره 33721/ت54369 هـ مورخ 24/03/1396 هیأت محترم وزیران که در اجرای مقررات ماده 147 قانون مالیاتهای مستقیم صادر گردیده است، مبنی بر اینکه «هزینه هایی که شرکت ملی نفت ایران در اجرای مصوبه 17/02/1387 ستاد راهبردی و هماهنگی توسعه استان خوزستان انجام داده است تا مبلغ یکهزار و پانصد میلیارد (1500000000000) ریال با تأیید سازمان حسابرسی به عنوان هزینه قابل قبول مالیاتی محسوب می شود.» جهت اطلاع و اقدام لازم ارسال می گردد.

سید کامل تقوی نژاد- رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور

وزارت راه و شهرسازی

هیأت وزیران در جلسه 28/03/1396 به پیشنهاد شماره 02/100/41 مورخ 05/01/1396 وزارت راه و شهرسازی و به استناد ماده واحده قانون احداث پروژه­های عمرانی بخش راه و ترابری از طریق مشارکت بانک­ها و سایر منابع مالی و پولی کشور ـ مصوب 1366 ـ تصویب کرد:

1ـ وزارت راه و شهرسازی که در این تصویب­نامه «وزارت» نامیده می­شود، مجاز است با حفظ مالکیت دولت و به منظور تأمین مالی اجرای عملیات بهسازی و ارتقای سطح فنی و کیفی آزادراه تهران- قم با طول تقریبی (130) کیلومتر و برآورد تقریبی دو هزار میلیارد (2000000000000) ریال که در این تصویب­نامه «پروژه» نامیده می ­شود، از طریق انتشار فراخوان نسبت به شناسایی، انتخاب و انعقاد قرارداد واگذاری با بخش خصوصی و یا عمومی غیردولتی که در این تصویب­نامه «شرکت طرف قرارداد» نامیده می­شود، در قالب بند (الف) ماده (2) آیین­نامه اجرایی قانون احداث پروژه های عمرانی بخش راه و ترابری از طریق مشارکت بانک ها و سایر منابع مالی و پولی کشور موضوع تصویب­نامه شماره 7505/ت51321 هـ مورخ 26/01/1394، با رعایت ضوابط و مقررات زیست محیطی اقدام نماید.

2ـ شرکت طرف قرارداد عهده دار تأمین صددرصد (100%) منابع مالی موردنیاز برای انجام عملیات بهسازی پروژه خواهد بود.

3ـ شرکت طرف قرارداد مکلف است پیشنهاد قیمت اجرای پروژه را به همراه تحلیل (آنالیز) قیمت مربوط براساس مطالعات مصوب وزارت و آخرین فهرست­های بهای ابلاغ شده توسط سازمان برنامه و بودجه کشور و ضرایب آن با اعمال ضریب به روزرسانی شاخص مبنای تعدیل فهرست بها (تا زمان ارایه پیشنهاد کتبی قیمت خود) و پیش بینی تعدیل دوره ساخت، مالیات بر ارزش افزوده، حق بیمه های سهم کارفرما و سایر هزینه­های جانبی مرتبط با اجرای طرح را جهت بررسی و تأیید نهایی به وزارت تحویل نماید. هزینه های یادشده پس از تأیید و تصویب وزارت جزو هزینه های قابل قبول سرمایه‏گذاری پروژه منظور و مبنای محاسبه قرار می گیرد.

تبصره 1 ـ طراحی و مطالعات مورد نیاز پروژه مذکور بر عهده شرکت طرف قرارداد و هزینه های مرتبط با آن نیز پس از تصویب و تأیید توسط وزارت جزو هزینه های قابل قبول سرمایه گذاری پروژه منظور خواهد شد.

تبصره 2 ـ حداکثر ضریب اضافه پیشنهادی مورد تأیید در قراردادهای پیمانکاریشرکت طرف قرارداد با پیمانکاران موضوع بند (4) این تصویب نامه، معادل نه درصد (9 %) مبلغ برآورد موضوع این بند تعیین می شود.

4ـ شرکت طرف قرارداد می تواند پس از عقد قرارداد واگذاری، پیمانکاری پروژه و تأسیسات جانبی مربوط را به پیمانکاران و اجد صلاحیت و مورد تأیید وزارت با رعایت قوانین و مقررات مربوط و اگذار نماید.

5ـ پیش بینی اولیه دوره واگذاری معادل ده سال مشتمل بر دو سال دوره بهسازی و هشت سال دوره نگهداری و بهره‏برداری خواهد بود، لیکن دوره واگذاری واقعی محدود به بازگشت کامل سرمایه و سود مورد انتظار (مصوب) یا پایان دوره واگذاری، هر کدام که مقدم باشد و زودتر محقق شود، خواهد بود.

تبصره ـ شرکت طرف قرارداد می­تواند همزمان در دوره بهسازی نسبت به بهره برداری و اخذ عوارض از و سایط نقلیه عبوری اقدام نماید.

6ـ نرخ سود سرمایه­گذاری شرکت طرف قرارداد در دوران واگذاری معادل نرخ سود سپرده بلندمدت بانک‏های دولتی (مصوب بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران) به علاوه سه درصد (3 %) در زمان انعقاد قرارداد تعیین می شود.

تبصره 1ـ به روزرسانی سالانه مانده سرمایه گذاری قابل استهلاک بر مبنای نرخ سود سپرده بلندمدت بانک های دولتی (مصوب بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران) به علاوه سه درصد (3%) در ابتدای هر سال صورت می گیرد. به هر حال نرخ سود سرمایه­گذاری در طول دوره واگذاری نمی تواند از سقف نرخ سود سرمایه گذاری در زمان انعقاد قرارداد بیشتر باشد.

تبصره 2ـ چنانچه دوره بهسازی، بر اثر تعلل شرکت طرف قرارداد و یا پیمانکاران معرفی شده از سوی شرکت طرف قرارداد بیش از مدت معین و پیش بینی شده در قرارداد به طول انجامد، در دوره تأخیر نه تنها هیچ گونه سودی برای آورده شرکت طرف قرارداد منظور نخواهد شد، بلکه براساس ماده (48) آیین نامه مذکور در بند (1) این تصویب نامه، نسبت به استیفای حقوق دولت و تعیین تکلیف پروژه اقدامات لازم صورت خواهد پذیرفت.

7ـ مسوولیت نگهداری و بهره برداری از پروژه و سایر تأسیسات جانبی مربوطه در دوره واگذاری بر عهده شرکت طرف قرارداد می باشد.

تبصره 1ـ پس از پایان دوره واگذاری، منافع بهره برداری از پروژه و تأسیسات جانبی خاص آن با حفظ سطح خدمات بر اساس پیوست های قرارداد و با رعایت موازین فنی و مفاد دستورالعمل ها و مقررات صادره از سوی وزارت به وزارت منتقل می شود.

تبصره 2ـ مرجع تأیید هزینه­های بهره­برداری و نگهداری در چارچوب دستورالعمل های مصوب وزارت و همچنین بازگشت سرمایه و سود مورد انتظار (مصوب)، حسابرس مورد تأیید وزارت امور اقتصادی و دارایی می­باشد و به هر حال در پایان دوره واگذاری در صورت عدم استهلاک کامل سرمایه و سود مورد انتظار (مصوب) شرکت طرف قرارداد، بر اساس مفاد مندرج در تبصره (1) این بند اقدام خواهد شد.

8ـ بیمه، مالیات و سایر حقوق و عوارض ناشی از اجرای آزادراه تابع قوانین و مقررات طرح­های عمرانی کشور می­باشد.

9ـ وزارت مؤظف است در قرارداد واگذاری منعقده، نحوه استیفای حقوق دولت را در صورت خودداری یا ناتوانی شرکت طرف قرارداد در اجرای مفاد قرارداد پیش بینی نماید.

اسحاق جهانگیری- معاون اول رییس‎جمهور

با توجه به اینکه آخرین مهلت تسلیم اظهارنامه مالیات بر ارزش افزوده دوره اول (فصل بهار) سال 1396 روز پنج شنبه مورخ 15/04/1396 می­باشد، لذا ضروری است کلیه ادارات کل امور مالیاتی و مالیات بر ارزش افزوده در راستای ارایه خدمات بهتر به مؤدیان محترم مالیاتی، اقدامات ذیل را معمول نمایند:

1- جهت تسهیل امور مؤدیان، کلیه واحدهای خدمات مؤدیان، می‌بایستی به طور تمام وقت آماده پاسخگوئی و ارایه خدمات در طول مدت تسلیم اظهارنامه باشند.

2- جهت تسهیل امور مؤدیان، ساعات حضور کلیه کارکنان بخش‌ مالیات بر ارزش افزوده در روز پنج شنبه مورخ 15/04/1396 از ابتدای وقت اداری لغایت ساعت 18:00 خواهد بود. بدیهی است در خارج از ساعات اداری معمول تعداد و ترتیب حضور همکاران با توجه به حجم عملیات و... به تشخیص مدیران مربوطه تعیین خواهد گردید.

3- ضروری است همکاران در حوزه‌های مختلف ستاد معاونت مالیات بر ارزش افزوده سازمان با حضور در اوقات کاری اعلام شده برای ادارات کل و آمادگی کامل، نسبت به پشتیبانی کامل عملیات واحدهای اجرایی این نظام مالیاتی از کلیه ابعاد اقدام نمایند.

4- ادارات کل امور مالیاتی مکلفند ترتیبی اتخاذ نمایند تا صرفاً نسبت به دریافت اظهارنامه­های الکترونیکی اقدام و از دریافت اظهارنامه های دستی خودداری نمایند. مع الوصف پذیرش اظهارنامه آن دسته از مؤدیانی که موفق به ثبت اینترنتی نگردیده اند صرفاً در 2 ساعت پایانی روز پنج شنبه مورخ 15/04/1396 منوط به اخذ تعهدنامه کتبی مبنی بر ثبت اینترنتی توسط مؤدیان محترم و همچنین درج اطلاعات مؤدی در فهرست اظهارنامه های دستی تسلیمی، بلامانع می باشد.

5- ادارات کل امور مالیاتی مکلفند در پایان مهلت تسلیم اظهارنامه، فهرست مؤدیانی که مالیات و عوارض ابرازی را پرداخت ننموده و یا ترتیب پرداخت نداده اند، استخراج و ضمن پیگیری عملیات و صول، نتیجه اقدامات انجام شده را جهت استحضار رییس کل محترم سازمان به این معاونت اعلام نمایند.

لازم است مدیران کل محترم امور مالیاتی و مالیات بر ارزش افزوده ترتیبی اتخاذ نمایند که به نحو مقتضی از ارایه خدمات در بالاترین سطح ممکن به مؤدیان محترم و پاسخگویی سریع، دقیق و مسوولانه کلیه پرسنل تحت مدیریت خود اطمینان حاصل نمایند.

محمد مسیحی- معاون مالیات بر ارزش افزوده

با توجه به بند (ت) ماده 31 قانون رفع موانع تولید رقابت‌پذیر و ارتقای نظام مالی کشور مصوب 01/02/1394 و در اجرای بند (9) راهکارهای عملیاتی برنامه راهبردی ارتقای سلامت نظام اداری و مقابله با فساد در مناطق آزاد تجاری- صنعتی و ویژه اقتصادی موضوع تصویب‌نامه شماره 118416/50193 مصوب 08/09/1394، دستورالعمل مشترک وزارت امور اقتصادی و دارایی و دبیرخانه شورای عالی مناطق آزاد تجاری- صنعتی و ویژه اقتصادی به شرح زیر تصویب می­گردد:

فصل اول: تعاریف

ماده 1- در این دستورالعمل اصطلاحات زیر در معانی مشروح مربوط به کار می­روند:

الف) سازمان مالیاتی: سازمان امور مالیاتی کشور.

ب) سازمان منطقه: سازمان­های مناطق آزاد تجاری- صنعتی.

پ) دبیرخانه: دبیرخانه شورای عالی مناطق آزاد تجاری- صنعتی و ویژه اقتصادی.

ت) قانون: قانون مالیات­های مستقیم مصوب 1366 و اصلاحیه­های بعدی آن و مقررات مالیاتی موضوع ماده 13 قانون چگونگی اداره مناطق آزاد کشور مصوب 1372 و اصلاحیه‌های بعدی آن.

ث) مجوز فعالیت: فرمی است که سازمان منطقه طبق مقررات مربوط فعالیت های اشخاص را در آن درج و صادر می‌نماید.

ج) اشخاص حقیقی: کلیه اشخاص حقیقی که با مجوز سازمان منطقه به انواع فعالیت اقتصادی در منطقه اشتغال دارند.

چ) اشخاص حقوقی: کلیه اشخاص حقوقی که به‌موجب قوانین و مقررات مربوط به‌عنوان شخص حقوقی شناخته شده و با مجوز سازمان منطقه به انواع فعالیت اقتصادی در منطقه اشتغال دارند.

ح) اظهارنامه­ مالیاتی: فرمی است به منظور ابراز درآمدها، هزینه‌ها، دارایی‌ها، بدهی‌ها، سرمایه، معافیت‌ها، درآمد مشمول مالیات، مالیات، بخشودگی مالیاتی و همچنین فروش کالا/ارائه خدمات، خرید کالا/دریافت خدمات، مالیات و عوارض دریافت شده، مالیات و عوارض پرداخت‌شده و مانده بدهی/طلب؛ شامل اطلاعات هویتی و مکانی اشخاص حقیقی و حقوقی و حسب نوع و حجم فعالیت اشخاص مذکور جهت تشخیص مالیات بر درآمد مطابق نمونه هایی که طبق قانون توسط سازمان مالیاتی تهیه و اعلام می‌شود.

خ) اطلاعات عملکرد مالی: اطلاعات رویدادهای مالی شامل دفاتر، اسناد، مدارک، ترازنامه، حساب سود و زیان، فهرست معاملات و حقوق پرداختی به کارکنان.

د) سامانه الکترونیکی: سامانه‌های الکترونیکی است که توسط سازمان مالیاتی ایجاد شده است تا اشخاص حقیقی و حقوقی اظهارنامه مالیاتی و اطلاعات عملکرد مالی خود را حسب مورد از طریق آن ارسال نمایند.

ذ) شماره اقتصادی: شماره منحصر به فردی است که توسط سازمان مالیاتی با همکاری سازمان منطقه به کلیه اشخاص حقیقی و حقوقی اختصاص داده می‌شود.

ر) ثبت­نام: ثبت اطلاعات هویتی، مکانی و مجوزهای فعالیت در سامانه ثبت­نام سازمان مالیاتی به ­منظور صدور شماره اقتصادی.

 فصل دوم: تکالیف اشخاص حقیقی و حقوقی

ماده 2- در اجرای ماده 13 قانون چگونگی اداره مناطق آزاد کشور و به‌موجب بند (ت) ماده 31 قانون رفع موانع تولید رقابت‌پذیر و ارتقای نظام مالی کشور و تبصره (1) ماده 146 مکرر قانون، شرط برخورداری از هرگونه معافیت مالیاتی برای اشخاص حقیقی و حقوقی در مناطق آزاد، داشتن مجوز فعالیت و تسلیم اظهارنامه مالیاتی و اطلاعات عملکرد مالی در مواعد مقرر قانونی است.

ماده 3- سازمان مالیاتی مؤظف است پس از تکمیل فرآیند ثبت‌نام، برای اشخاص حقیقی و حقوقی شماره اقتصادی تخصیص دهد و کارت اقتصادی صادر نماید.

تبصره 1- اشخاص حقیقی و حقوقی مشمول مکلفند مادامی که برای آن‌ها شماره اقتصادی جدید صادر نشده است، حسب مورد از شماره اقتصادی قبلی، شماره ملی، شناسه ملی، شناسه مشارکت مدنی و شماره اختصاصی اشخاص خارجی استفاده نمایند.

ماده 4- اشخاص حقیقی و حقوقی که در منطقه به انواع فعالیت اشتغال دارند، به منظور ارایه اظهارنامه مالیاتی و اطلاعات عملکرد مالی به سازمان مالیاتی، مکلف به ثبت‌نام و دریافت شماره اقتصادی می‌باشند.

ماده 5- اشخاص حقیقی می‌بایست برای هر واحد شغلی یا برای هر محل، جداگانه در نظام مالیاتی ثبت­نام نمایند.

تبصره 1- چنانچه اشخاص حقیقی بر اساس مجوز فعالیت، بیش از یک محل فعالیت برای همان مجوز داشته باشند، برای تمامی این محل­ها فقط یک ثبت‌نام صورت خواهد گرفت و بنا بر اعلام شخص یکی از این محل­ها، به‌عنوان محل اصلی فعالیت مشخص و سایر محل­ها به‌عنوان شعبه منظور خواهد شد. در صورت عدم انتخاب شخص، تعیین محل اصلی فعالیت به تشخیص سازمان منطقه خواهد بود.

تبصره 2- چنانچه اشخاص حقیقی در یک محل بیش از یک فعالیت شغلی داشته باشند، مکلف به یک ثبت‌نام برای کلیه فعالیت‌های شغلی محل مذکور می‌باشند.

تبصره 3- در مورد کارگاه­ها و واحدهای تولیدی که نوع فعالیت آنان ایجاد دفتر یا فروشگاه در یک یا چند محل دیگر را اقتضا نماید، شخص می‌تواند برای کلیه محل‌های مذکور یک ثبت‌نام به نشانی که به‌عنوان محل اصلی فعالیت اعلام می‌نماید، انجام و یک فقره اظهارنامه برای کلیه درآمدهای حاصل از فعالیت­های خود تسلیم نماید. در این صورت برای شخص مزبور یک پرونده به نشانی که اعلام می‌نماید، تشکیل می‌شود.

ماده 6- اشخاص حقیقی که به صورت مشارکت مدنی اعم از قهری یا اختیاری اداره می‌شوند، به‌عنوان یک شخص در نظام مالیاتی ثبت‌نام خواهند شد. اشخاص مذکور مکلفند در زمان ثبت‌نام، اطلاعات مورد نیاز کلیه شرکا و نسبت سهم هر شریک را اعلام نمایند.

ماده 7- اشخاص حقیقی و حقوقی مکلفند هرگونه تغییرات ازجمله انحلال، تعطیلی فعالیت [دائم یا موقت (تعلیق) ]، تغییر نام، تغییر شغل، تغییر نشانی، تبدیل فعالیت انفرادی به مشارکتی یا بالعکس، تغییر شرکا (اختیاری یا قهری) و سایر موارد را حداکثر ظرف مدت دو ماه از تاریخ انجام یا وقوع تغییرات به سازمان مالیاتی اعلام نمایند.

 فصل سوم: نحوه ارایه اظهارنامه مالیاتی و اطلاعات عملکرد مالی

ماده 8- اشخاص حقیقی و حقوقی مکلفند فهرست معاملات خود را مطابق اقلام اطلاعاتی مندرج در سامانه الکترونیکی مربوط، تهیه و ارسال نمایند. فهرست معاملات باید حداکثر در مقاطع سه‌ماهه (فصلی) تهیه و تا یک ماه و نیم پس از پایان هر فصل برای سامانه مذکور ارسال شود. چنانچه انتهای سال مالی اشخاص حقوقی در خلال یکی از فصول سال شمسی باشد، این اشخاص مکلفند برای آن فصل، دو فهرست معامله تنظیم و ارسال نمایند به نحوی که از ابتدای فصل تا پایان سال مالی خود یک فهرست معامله و همچنین از ابتدای سال مالی تا پایان آن فصل نیز یک فهرست معامله دیگر داشته باشند.

ماده 9- اشخاص حقیقی و حقوقی مکلفند فهرست حقوق پرداختی به کارکنان خود شامل نام و نشانی دریافت‌کنندگان حقوق و میزان آن را هنگام هر پرداخت یا تخصیص تا پایان ماه بعد از طریق سامانه الکترونیکی مربوط ارسال کنند و در ماه‌های بعد فقط ‌تغییرات را صورت دهند.

ماده 10- اشخاص حقیقی و حقوقی مکلفند در صورت داشتن درآمد اجاره املاک، اظهارنامه خود را تا آخر تیرماه سال بعد از طریق سامانه مربوط ارایه نمایند.

ماده 11- اشخاص حقیقی مکلفند اظهارنامه مالیاتی، اطلاعات عملکردی سالیانه مربوط به فعالیت شغلی خود را در یک سال مالیاتی (سال شمسی) برای هر واحد شغلی یا برای هر محل جداگانه تنظیم و تا آخر خردادماه سال بعد از طریق سامانه الکترونیکی مربوط ارسال نمایند.

ماده 12- اشخاص حقوقی مکلفند اظهارنامه مالیاتی، ترازنامه و حساب سود و زیان خود را به همراه فهرست هویتی و شرکا، سهامداران و حسب مورد میزان سهم‌الشرکه یا تعداد سهام و نشانی هر یک از آن‌ها حداکثر تا چهار ماه پس از سال مالی از طریق سامانه الکترونیکی مربوط ارسال نمایند.

این دستور العمل مشتمل بر 12 ماده و 4 تبصره در تاریخ 22/ 03/ 1396 مشترکا به تصویب وزیر امور اقتصادی و دارایی و مشاور محترم رییس جمهور و دبیر شورای عالی مناطق آزاد تجاری- صنعتی و ویژه اقتصادی رسیده است و از تاریخ تصویب لازم الاجرا می باشد.

دکتر علی طیب­نیا  - وزیر امور اقتصادی و دارایی

دکتر ‌اکبر ترکان- مشاور محترم رییس جمهور و دبیر شورای عالی مناطق آزاد تجاری- صنعتی و ویژه اقتصادی

پیرو بخشنامه شماره 105/95/200 مورخ 17/12/1395 و به منظور احراز نمایندگی مشاوران رسمی مالیاتی، مقتضی است ادارات امور مالیاتی علاوه بر رویت کارت عضویت معتبر جامعه مشاوران رسمی مالیاتی ایران، برگه نمایندگی قانونی مالیاتی که از ویژگی‌های شش گانه ذیل (اعلام شده توسط جامعه مذبور به شماره 162/ج/م مورخ 20/03/1396) برخوردار می‌باشد را قبول نمایند.

1- آرم جامعه؛

2- سریال چاپی؛

3- هولوگرام جامعه؛

4- مهر برجسته جامعه؛

5- شماره پیگیری؛

6- تاریخ ثبت.

ضمنا در صورتی‌که برگه‌های نمایندگی قانونی مالیاتی فاقد هرکدام از مشخصات فوق‌الاشاره باشد، فاقد اعتبار برای پذیرش خواهد بود.

سید کامل تقوی نژاد- رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور

 نامه شماره 11362/230/د مورخ 31/03/1396 معاون محترم مالیاتهای مستقیم در خصوص ابهامات مطرح شده راجع به صاحبان املاک اجاری در تسلیم اظهار نامه مالیاتی سال 1395 و به بعد جهت برخورداری از معافیت مالیاتی موضوع تبصره 11 ماده 53 قانون مالیاتهای مستقیم و اصلاحات بعدی آن در اجرای بند 3 ماده 255 ق. م. م حسب دستور رییس کل محترم سازمان امور مالیاتی کشور در جلسه شورای عالی مالیاتی مطرح گردید.

شرح ابهام:

با توجه به بند (ت) اصلاحی ماده 132 قانون مالیاتهای مستقیم و همچنین حکم تبصره 1 ماده 146 مکرر قانون مذکور، برای برخورداری از معافیت موضوع تبصره 11 ماده 53 قانون مالیاتهای مستقیم نیاز به تسلیم اظهار نامه مالیاتی در موعد مقرر می­باشد یا خیر؟

1- طبق بند (ت) ماده 132 قانون مالیاتهای مستقیم موضوع بند 31 قانون رفع موانع تولید رقابت­پذیر و اصلاح نظام مالی کشور، شرط برخورداری از هرگونه معافیت مالیاتی برای اشخاص حقیقی و حقوقی فعال در مناطق آزاد و سایر مناطق کشور تسلیم اظهارنامه مالیاتی در موقع مقرر قانونی است.

2- طبق تبصره 1 ماده 146 مکرر قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحیه مورخ 31/04/1396، ارایه اظهارنامه مالیاتی، دفاتر و یا اسناد و مدارک موضوع ماده (95) این قانون در موعد مقرر به ترتیبی که سازمان امور مالیاتی کشور اعلام می­نماید به جز در مورد بند (ح) ماده (139) این قانون که مطابق ماده (85) قانون الحاق برخی مواد به قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت (2) مصوب 04/12/1393 عمل می­شود شرط برخورداری از نرخ صفر و هرگونه معافیت یا مشوق مالیاتی مندرج در این قانون و سایر قوانین میباشد و در صورت عدم ارایه اظهارنامه، دفاتر و یا اسناد و مدارک مذکور، مؤدی مطابق احکام و ضوابط این قانون مشمول مالیات، جریمه و مجازات مقرر در این قانون می شود.

نظر اکثریت:

با عنایت به مراتب فوق بند (ت) ماده 132 قانون مالیاتهای مستقیم در خصوص فعالان اقتصادی است و به صاحبان درآمد املاک اجاری اشخاص حقیقی تسری ندارد. همچنین حسب سیاق عبارت حکم تبصره یک ماده 146 مکرر مبنی بر ارایه اظهارنامه مالیاتی، دفاتر و یا اسناد و مدارک موضوع ماده (95) این قانون در موعد مقرر به ترتیبی که سازمان امور مالیاتی کشور اعلام می­نماید ناظر بر مؤدیانی می باشد که طبق مقررات مکلف به نگهداری دفاتر و یا اسناد و مدارک بوده و درآمد مشمول مالیات آنها از طریق رسیدگی به اسناد و مدارک تعیین می گردد. لذا با توجه به اینکه درآمد مشمول مالیات املاک اجاری طبق مقررات ماده 53 قانون مالیاتهای مستقیم تعیین می­گردد. بنابر این حکم تبصره مذکور نیز به صاحبان درآمد املاک اجاری اشخاص حقیقی تسری ندارد.

نظر اقلیت:

بنابه صراحت حکم بند (ت) ماده 132 و تبصره یک ماده 146 مکرر قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحی مصوب 31/04/1394 مبنی بر «ارائه اظهار نامه مالیاتی،... در موعد مقرر به ترتیبی که...»، به منظور شرط برخورداری از نرخ صفر و هرگونه معافیت یا مشوق مالیاتی مندرج در این قانون و سایر قوانین پیش بینی گردیده، بر این اساس حکم یاد شده بطور اعم در برگیرنده برخورداری از معافیت موضوع تبصره 11 ماده 53 قانون مالیاتهای مستقیم نیز خواهد بود.

در اجرای مقررات ماده 54 اصلاحی قانون مالیات­های مستقیم مصوب 31/04/1394، مسوولیت تعیین ارزش اجاری املاک مشابه در مرکز استان و شهرهای تابعه به آن اداره کل تفویض می گردد. از اینرو به جهت صیانت از حقوق مؤدیان محترم مالیاتی و جلوگیری از تضییع حقوق دولت و رعایت منویات قانونگذار توجه ادارات امور مالیاتی را به نکات ذیل جلب و مقرر می دارد؛

1- ادارات امور مالیاتی مؤظفند ضمن رعایت الگوی ضوابط اجرایی ارزش اجاری املاک پیوست این دستورالعمل، با کسب نظر از اتحادیه مشاورین املاک و اطلاعات بانک­های مربوط به املاک در کشور نظیر سامانه هوشمند املاک و مستغلات (کد رهگیری) و گزارشات فصلی مرکز آمار ایران و سایر منابع اطلاعاتی نسبت به بررسی، احصاء و استخراج دقیق ارزش اجاری املاک به تفکیک نوع کاربری آن­ها مطابق با نقشه های بلوک بندی ارزش معاملاتی املاک­خوداقدام­نمایند. همچنین­نظربه تشابه ساختاری در حوزه­های جغرافیایی همجوار و عوامل موثر بر ارزش اجاری املاک، ضروری است ادارات کل امور مالیاتی قبل از ابلاغ جدول اجاره املاک مشابه با تشکیل کارگروههای تخصصی املاک در اداره کل، نسبت به بررسی تصمیمات ادارات تابعه از حیث رعایت قوانین و مقررات و میزان ارزش­های اجاری تعیین شده (بر اساس معیارهایی از قبیل سطح توسعه­یافتگی، استقرار در شهرک­های صنعتی، مناطق آزاد تجاری- صنعتی و ویژه اقتصادی و فاصله از مرکز استان) نظارت نموده و سپس با هماهنگی لازم اقدام به ابلاغ جداول مزبور نمایند.

شایان ذکر است الگوی ضوابط اجرایی ارزش اجاری املاک پیوست در راستای شفاف سازی، ساده سازی و یکسان نمودن ضوابط محاسبه مالیات بر درآمد اجاره املاک در کشور و نیز برنامه­های در دست اجرا در سازمان امور مالیاتی کشور طراحی و ارسال می­گردد. بنابراین ادارات امور مالیاتی می­توانند متناسب با شرایط و موقعیت جغرافیایی و وضعیت اقتصادی مناطق تحت پوشش، نصاب­ها و نرخ­های مندرج در الگوی مذکور را تعدیل نمایند.

2- با عنایت به نص صریح مقررات ماده 54 اصلاحی قانون مالیات­های مستقیم، ادارات امور مالیاتی مکلفند در تشخیص و رسیدگی به مالیات بر درآمد اجاره املاک در مواردی که قرارداد (اعم از رسمی یا عادی) وجود ندارد یا از ارایه آن خودداری گردد و یا مبلغ مندرج در آن کمتر از هشتاددرصد (80%) ارقام مندرج در جدول املاک مشابه باشد و همچنین در مورد واحدهای مسکونی خالی (موضوع مقررات ماده 54 مکرر قانون مذکور)، میزان اجاره بها را بر اساس جدول اجاره املاک مشابه تعیین نمایند. بدیهی است تعیین اجاره بها بر اساس جدول اجاره املاک مشابه مانع از اجرای مقررات تبصره 2 ماده 54 قانون یاد­شده نخواهد بود و چنانچه بر اساس اسناد و مدارک مثبته معلوم شود اجاره ملک بیش از مبلغی است که مأخذ تشخیص درآمد مشمول مالیات قرار گرفته است، مالیات ما به التفاوت طبق مقررات قانون مالیات­های مستقیم قابل مطالبه خواهد بود.

3- مستفاد از حکم مقررات تبصره یک ماده 54 اصلاحی قانون مالیات­های مستقیم در مواردی که مستأجر جزء مشمولین موضوع مقررات تبصره 9 ماده 53 قانون مالیات­های مستقیم باشد، تعیین اجاره بها بر اساس جدول اجاره املاک­مشابه­موضوعیت­نداشته­و در این خصوص اجاره پرداختی مستأجر ملاک تعیین درآمد مشمول مالیات اجاره خواهد بود.

4- در خصوص قراردادهای رهن تصرف و «رهن و اجاره» (مشروط بر اینکه مبلغ اجاره­پرداختی­درقرارداد اخیرالذکر کمتر از هشتاد درصد (80%) ارقام مندرج در جدول املاک مشابه باشد)، تعیین ارزش اجاری با رعایت مقررات صدر ماده 54 قانون بر اساس جدول املاک مشابه خواهد بود.

5- ادارات کل امور مالیاتی ترتیبی اتخاذ نمایند تا ارزش اجاری هر سال حداکثر تا پایان تیر ماه سال بعد تعیین و ابلاغ گردد. همچنین مبنای محاسبه ارزش اجاری املاکی که تا قبل از تعیین و ابلاغ ارزش اجاری جدید به طور قطعی و اگذار می­شود، آخرین ارزش اجاری ابلاغی خواهد بود.

6- ادارات کل امور مالیاتی استان­ها مؤظفند پس از نهایی نمودن جدول اجاره املاک مشابه نسبت به ارسال نسخه­ای از ضوابط و جدول مربوط به مرکز استان و شهرستان­های تابعه از طریق پست الکترونیکی به نشانی arzesh. amlak@tax. gov. ir به دفتر پژوهش و برنامه ریزی اقدام نمایند.

مدیران کل امور مالیاتی، مسوول نظارت بر حسن اجرای مفاد این دستور­العمل می باشند.

سید کامل تقوی نژاد- رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور

به پیوست تصویر تصویب­نامه شماره 36169/ت 53384 هـ مورخ 29/03/1396 هیأت محترم وزیران، مبنی بر الحاق ماده (5) به آیین­نامه اجرایی بند (د) ماده 132اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم موضوع ماده (31) قانون رفع موانع تولید رقابت پذیر و ارتقای نظام مالی کشور، موضوع تصویب نامه شماره 89478/ت52319هـ مورخ 11/07/1394 که طی بخشنامه شماره 79/94/200 مورخ 05/08/1394 ابلاغ گردیده است، برای اطلاع و اقدام لازم ابلاغ می­گردد.

نادر جنتی- معاون مالیاتهای مستقیم

به پیوست آیین­نامه اجرایی موضوع تبصره (5) ماده 77 قانون مالیات­های مستقیم اصلاحی مصوب 31/04/1394 موضوع تصویب نامه شماره 31470/ت 52966 هـ مورخ 20/03/1396 هیأت محترم وزیران برای اطلاع و اقدام لازم، ابلاغ می­گردد.

سید کامل تقوی نژاد- رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور

شماره:31470/ت 52966هـ تاریخ:20/03/1396

تصویب­نامه هیأت وزیران

وزارت امور اقتصادی و دارایی

هیأت وزیران در جلسه 17/03/1396 به پیشنهاد شماره 238232/200 مورخ 15/12/1394 وزارت امور اقتصادی و دارایی و به استناد تبصره (5) ماده (77) اصلاحی قانون مالیات­های مستقیم­مصوب 1394­­- آیین­نامه اجرایی ماده یاد شده را به شرح زیر تصویب کرد:

آیین­نامه اجرایی ماده (77) اصلاحی قانون مالیات­های مستقیم - مصوب 1394-

ماده 1- در این آیین­نامه اصطلاحات زیر در معانی مشروح مربوط به کار می­روند:

الف- قانون: قانون مالیات­های مستقیم - مصوب 1366- واصلاحات بعدی آن.

ب- ساخت و فروش: احداث هرگونه اعیان در عرصه و یا ایجاد اعیان جدید بر روی بنای قبلی و فروش آن، اعم از ساخته شده و ناتمام.

پ-­ اقامتگاه قانونی: نسبت به اشخاص حقوقی به ترتیب مقرر در قانون تجارت و درمورد اشخاص حقیقی تابع قانون مدنی است.

ماده 2- درآمد اشخاص حقیقی و حقوقی ناشی از ساخت و فروش هر نوع ساختمان (عرصه و اعیانی) حسب مورد مشمول مقررات مالیات بر درآمد موضوع فصول چهارم و پنجم باب سوم قانون خواهد بود.

ماده 3- نقل و انتقال ساختمان­های در حال ساخت و ناتمام، علاوه بر مالیات نقل و انتقال موضوع ماده (59) قانون، با توجه به میزان پیشرفت عملیات ساختمان و درآمد حاصله در آن مقطع، مشمول مالیات صدر ماده (77) و مالیات علی­الحساب موضوع تبصره (1) ماده مذکوراست.این موضوع مانع از وصول مالیات موضوع ماده (77) قانون و تبصره (1) آن در زمان نقل و انتقال قطعی ساختمان­های مذکور پس از پایان کار آن با رعایت مقررات مربوط نخواهد بود.

تبصره - در مورد نقل و انتقال ساختمان­های نیمه تمام، مبلغ فروش هر مرحله به عنوان بهای تمام شده خریدار مرحله بعدی محسوب و از درآمد ناشی از ساخت و فروش املاک مذکور کسر می­شود.

ماده 4- اشخاص حقیقی و حقوقی که به ساخت و فروش ساختمان مبادرت دارند، مکلف به انجام تکالیف مقرر در قانون هستند.

ماده 5- اشخاصی که توسط وزارت راه و شهرسازی برای آنها مجوز انبوه­سازی (ساخت و ساز مسکن) صادر شده یا می­شود به عنوان بنگاه تولیدی موضوع ماده (138) مکرر قانون تلقی و مقررات ماده مزبور در خصوص آنها جاری است.

ماده 6- ساختمان­هایی که پروانه ساختمانی آنها پس از لازم­الاجرا شدن قانون صادر می­شود، مشمول مقررات موضوع ماده (77) قانون و تبصره ­های آن هستند.

تبصره 1- اولین نقل و انتقال قطعی املاک متعلق به اشخاص حقیقی که بیش از سه سال از تاریخ صدور پایان کار ساختمان آنها گذشته باشد، صرفا مشمول پرداخت مالیات موضوع ماده (59) قانون خواهد بود.

تبصره 2- ساختمان­هایی که پروانه ساختمانی آنها تا پایان سال 1394 صادر شده است، در زمان انتقال صرفا مشمول مقررات ماده (59) قانون هستند.

ماده 7- درآمد مشمول مالیات عملکرد اشخاص مشمول ماده (77) قانون بابت ساخت و فروش هرنوع ساختمان ( عرصه و اعیانی) با رعایت مقررات فصل چهارم و پنجم باب سوم قانون تعیین و مالیات متعلق مطالبه و وصول می­شود.

تبصره 1- در صورتی که مؤدی در اظهار نامه مالیاتی عملکرد قبل از نقل و انتقال ملک، درآمدی نسبت به ساخت و فروش و یا پیش فروش ملک ابراز نموده باشد و یا در زمان رسیدگی اداره امور مالیاتی بر اساس اسناد و مدارک مثبته مشخص شود که درآمد حاصل از ساخت و فروش ملک در سال مورد رسیدگی محقق شده است، مالیات برابر مقررات قانونی مربوطه مطالبه و وصول خواهدشد.

تبصره 2- زیان حاصل بابت ساخت و فروش ساختمان درمورد اشخاص حقیقی که در اجرای مقررات تبصره (2) ماده (77) قانون مشمول مالیات نشده باشند، قابل استهلاک از درآمد مشمول مالیات سنوات بعد آنها نخواهد بود. این حکم درمورد آن قسمت از فعالیت اشخاص در شهرهای با جمعیت کمتر از یکصدهزار نفر برای سال مورد رسیدگی و سنوات بعد آن نیز جاری است.

تبصره 3- درآمد ناشی از حق واگذاری محل نیز مشمول مالیات ساخت و فروش است. دراین صورت حق واگذاری محل مشمول مالیات موضوع ماده (59) قانون نخواهد بود. در صورت عدم شمول مالیات ساخت و فروش در مورد اشخاص حقیقی، انتقال حق واگذاری محل، مشمول مالیات موضوع ماده (59) قانون خواهد بود.

ماده 8- اداره امور مالیاتی مکلف است پس از در یافت و ثبت استعلام نقل و انتقال ملک از دفتر اسناد رسمی، نسبت به محاسبه و وصول مالیات علی­الحساب ساخت و فروش و مالیات نقل و انتقال قطعی موضوع ماده (59) قانون و سایر مالیات­های مندرج در ماده (187) قانون به استثنای مالیات قطعی نشده ساخت و فروش موضوع این آیین­نامه، نسبت به صدور گواهی موضوع ماده (187) قانون با رعایت مقررات مربوط اقدام نماید. همچنین اطلاعات واحد یا واحدهای مورد انتقال را با ذکر مبلغ مالیات علی­الحساب ساخت و فروش وصول شده موضوع تبصره (1) ماده (77) قانون به اداره امور مالیاتی اقامتگاه قانونی مؤدی ارسال نماید. مفاد ماده مذکور در خصوص ساختمان­های در حال ساخت و ناتمام نیز جاری است.

تبصره - در مواردی که درآمد مشمول مالیات و مالیات ساخت و فروش مؤدی قبلا در اجرای ماده (7) این آیین­نامه مورد رسیدگی واقع شده باشد حسب مورد به ترتیب زیر عمل می­شود:

1-­ در مواردی که مالیات ساخت و فروش از مؤدی مطالبه و مؤدی نسبت به پرداخت آن اقدام نموده باشد، در زمان نقل و انتقال ملک مورد نظر، وصول مالیات علی­الحساب ده درصد (10%) تا میزان مالیات پرداخت شده موضوعیت نخواهد داشت.

2-­ در مواردی که مالیات ساخت و فروش پرداخت­شده قبلی بابت کل فعالیت ساخت و فروش بوده و با توجه به مقررات، مؤدی بابت کل فعالیت مذکور مشمول مالیات نشده باشد، در زمان نقل و انتقال وصول مالیات علی الحساب ده درصد (10%) موضوعیت نخواهد داشت.

ماده 9- نقل و انتقال املاکی که به صورتی غیر از عقد بیع نیز انجام شود به استثنای نقل و انتقال بلاعوض که طبق مقررات مربوط، مشمول مالیات است، مشمول مقررات این آیین­نامه است.

ماده 10- مالیات علی­الحساب پرداختی ساخت و فروش املاک پس از قطعی­شدن مالیات، به حساب پرداختی مؤدی منظور و مابه التفاوت با رعایت مقررات، حسب مورد مطالبه و یا استرداد می­شود.

ماده 11- درآمد مشمول مالیات هر شریک بر مبنای سهم تعیین شده در مشارکت در ساخت و فروش، در صورت رعایت مواد (47) و (48) قانون ثبت اسناد و املاک بر مبنای سهم تعیین شده در شرکت نامه است.

تبصره 1- در مورد اسناد مشاعی هریک از اشخاص به نسبت سهم خود مالک شناخته می­شوند.

تبصره 2- تنظیم سند به نام هر شریک به نسبت مذ کور در شرکت­نامه، نقل و انتقال تلقی نمی­شود.

ماده 12- ارزش روز عرصه در زمان فروش ملک که در اجرای مقررات ماده (64) قانون تعیین شده یا ارزش خرید عرصه هر کدام بیشتر باشد، در محاسبه و تعیین درآمد مشمول مالیات منظور خواهد شد.

تبصره - درصورت تعیین ضرایب مالیاتی برای تعیین درآمد مشمول مالیات ساخت و فروش موضوع این آیین­نامه توسط کمیسیون موضوع ماده (154) قانون، ضرایب ساخت و فروش در بافت­های فرسوده با رعایت قوانین ذیربط به میزان شصت درصد (60%) ضرایب مربوط، اعمال خواهد شد.

ماده 13- در مورد اعیان احداث شده در املاک موقوفه، ارزش زمین در محاسبه درآمد مشمول مالیات ناشی از ساخت و فروش املاک منظور نخواهد شد.

ماده 14- شهرهای با جمعیت یکصد هزار نفر و بالاتر در زمان صدور پروانه ساخت، براساس آخرین سرشماری عمومی نفوس و مسکن مرکز آمار ایران، مشمول مالیات ساخت و فروش موضوع این آیین­نامه هستند.

اسحاق جهانگیری- معاون اول رییس جمهور

هیأت وزیران

وزارت امور اقتصادی و دارایی –وزارت صنعت، معدن و تجارت

سازمان برنامه و بودجه کشور- سازمان حفاظت محیط زسیت

دبیرخانه شورای عالی مناطق آزاد تجاری- صنعتی و ویژه اقتصادی

هیأت وزیران در جلسه 10/02/1396 به پیشنهاد مشترک وزارتخانه­های امور اقتصادی و دارایی و صنعت، معدن و تجارت و به استناد اصل یکصد و سی و هشتم قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران تصویب کرد:

متن زیر به عنوان ماده (5) به آیین­نامه اجرایی بند (د) ماده 132اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم موضوع ماده (31) قانون رفع موانع تولید رقابت پذیر و ارتقای نظام مالی کشورموضوع تصویب نامه شماره 89478/ت52319هـ مورخ 11/07/ 1394 الحاق می­شود:

ماده 5- واحدهای صنعتی که قبل از ابلاغ این آیین­نامه مجوزهای لازم معتبر برای سرمایه­گذاری را دریافت نموده­اند همچنان مشمول معافیت مالیاتی موضوع بند (د) ماده (132) اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم می­باشند.

اسحاق جهانگیری- معاون اول رییس جمهور

به پیوست تصویر رای اکثریت اعضای شورای عالی مالیاتی موضوع صورتجلسه شماره 2- 201 مورخ 11/02/1396 در خصوص معافیت موضوع مواد 81 و 133 قانون مالیاتهای مستقیم شرکت­های تعاونی تولید روستایی و اتحادیه­های آنها، در اجرای بند 3 ماده 255 قانون مالیاتهای مستقیم مصوب 31/04/1394، جهت اطلاع و اجراء ابلاغ می­گردد.

نادرجنتی- معاون مالیاتهای مستقیم

بسمه تعالی

 صورت­جلسه مورخ ۰۴/۰۲/۱۳۹۶ شورای عالی مالیاتی

در اجرای بند ۳ ماده ۲۵۵ قانون مالیاتهای مستقیم

نامه شماره  ۵۱۲۸۵/ ۲۳۰/د مورخ ۲۸/۱۲/۱۳۹۵ معاون محترم مالیات های مستقیم در خصوص ابهامات مطرح شده راجع به معافیت شرکت های تعاونی تولید روستایی و اتحادیه های آنها برای اعمال معافیت موضوع ماده (۱۳۳) یا ماده (۸۱) ق.م.م با توجه به قانون تفسیر ماده ۱۳۳ قانون مالیات‌های مستقیم و اصلاحات بعدی آن در اجرای بند ۳ ماده ۲۵۵ ق.م.م حسب دستور رئیس کل محترم سازمان امور مالیاتی کشور در جلسه شورای عالی مالیاتی مطرح گردید. 

شرح ابهام

 ۱- شرکتهای تعاونی تولید روستایی که فعالیت آنها منطبق بر اساسنامه و در زمره عناوین مذکور در ماده (۸۱) قانون مالیات های مستقیم باشد مشمول کدام یک از معافیت های ذیل می گردد:

 الف-  صرفاً معافیت موضوع ماده ۸۱

 ب- معافیت موضوع مواد ۸۱ و ۱۳۳ به صورت توأمان

۲- در صورتی که پاسخ بند (۱) فوق معافیت مندرج در بند (ب) باشد با توجه به توضیحات صدرالذکر آیا اساسنامه شرکت های تعاونی تولید روستایی می بایست منطبق با اساسنامه نمونه عنوان شرکت‌های تعاونی روستایی باشد؟

 ۳- در صورتی که پاسخ بند (1) فوق معافیت مندرج در بند (ب) باشد، آیا اتحادیه‌های شرکت‌های تعاونی تولید روستایی نیز امکان برخورداری از معافیت را دارا می باشند؟

نظر اکثریت:

به موجب قانون تفسیر ماده (۱۳۳) قانون مالیات های مستقیم و اصلاحات بعدی آن مصوب‌ ۱۷/۰۴/۱۳۹۳ مجلس شورای اسلامی:

موضوع استفساریه:

آیا ماده (۱۳۳)  قانون مالیات های مستقیم و اصلاحات بعدی آن به شرکت‌های تعاونی تولید روستایی که بر مبنای قانون تعاونی نمودن تولید و یکپارچه شدن اراضی در حوزه عمل شرکت های تعاونی روستایی مصوب ۲۴/۱۲/۱۳۴۹ تأسیس می شود تسری دارد یا خیر؟

پاسخ: بلی، شرکت‌های تعاونی تولید روستایی که فعالیت آنها منطبق بر اساسنامه و در زمره عناوین مذکور در ماده (۸۱)  قانون مالیات‌های مستقیم مصوب ۱۳/۱۲/۱۳۶۶ باشد از مالیات بر درآمد معافند.

بنابر این با توجه به مراتب فوق و مقررات مواد ۱۳۳ و ۸۱ قانون مالیات های مستقیم در خصوص موارد ابهام مطرح شده به شرح زیراعلام نظر می گردد:

۱- حکم استفساریه مذکور به صراحت معافیت ماده ۱۳۳ قانون مالیات های مستقیم را به شرکت‌های تعاونی تولید روستایی که فعالیت آنها منطبق بر اساسنامه و در زمره عناوین مذکور در ماده (۸۱)  قانون مالیات‌های مستقیم مصوب ۱۳/۱۲/۱۳۶۶ باشد، تسری داده است نه معافیت ماده ۸۱ قانون، بنا بر این حکم ماده ۸۱ قانون مالیاتهای مستقیم به صورت عام بوده و کلیه اشخاص با رعایت مقررات امکان برخورداری از معافیت را دارند و در اجرای این مصوبه صرفاً فعالیت‌های منطبق بر اساسنامه که در زمره عناوین مذکور در ماده (۸۱) قانون مالیات‌های مستقیم مصوب ۱۳/۱۲/۱۳۶۶ باشد مشمول حکم ماده ۱۳۳ قانون مالیات‌های مستقیم نیز خواهد بود و به سایر فعالیت‌های این شرکت ها تسری ندارد.

۲- با توجه به استفساریه مذکور انطباق فعالیت با اساسنامه شرکت تعاونی تولید روستایی مورد حکم قرار گرفته نه نمونه اساسنامه، لذا فعالیت های که در انطباق با اساسنامه مصوب شرکت (از سوی مراجع قانونی ذی ربط) بوده و از عناوین مذکور در ماده (۸۱) قانون مالیات‌های مستقیم مصوب ۱۳/۱۲/۱۳۶۶ باشد مشمول حکم ماده ۱۳۳ قانون مالیات های مستقیم خواهد بود.

۳- با عنایت به مقررات ماده ۱۳۳ قانون مالیاتهای مستقیم که اتحادیه تعاونی‌های مذکور در این ماده نیز مورد حکم قرار گرفته است و در استفساریه مذکور شرکت های تعاونی تولید روستایی نیز بشرح استفساریه  مشمول حکم ماده ۱۳۳ شناخته شده‌اند، بنابراین اتحادیه های آنها نیز مشمول مقررات ماده یاد شده خواهند بود.

نظر اقلیت:

 ۱- اقلیت به طور کلی معافیت مالیاتی ماده ۱۳۳ ق.م.م را صرفاً ناظر بر درآمد شرکتهای تعاونی با عناوین مصرح در ماده مذکور و اتحادیه های آنان مشروط به انطباق کامل اساسنامه و فعالیت آنها با مفاد قانون شرکت های تعاونی مصوب... می­داند و تسری آن به سایر شرکت های تعاونی با عناوین غیرمصرح را مجاز نمی­داند بر این اساس در قانون تفسیر ماده ۱۳۳ ق.م.م فعالیت شرکت های یاد شده را که در زمره عناوین مذکور در ماده (۸۱) ق.م.م باشد، برخوردار از معافیت دانسته و ناظر بر حکم کلی و خارج از عناوین مذکور در ماده اخیرالذکر به طور اعم ندانسته است.

۲- با عنایت به بخش اول پاسخ استفساریه مورخ ۳۱/۰۴/۱۳۹۳ مجلس شورای اسلامی درآمد شرکت‌های تعاونی تولید روستایی و اتحادیه های آنها که وفق اساسنامه مصوب و مقررات حاکم بر اینگونه شرکت‌ها حاصل گردیده است، مشمول معافیت موضوع ماده ۱۳۳ ق.م.م مصوب اسفند ماه ۱۳۶۶ و اصلاحات بعدی می باشد. 

قانون تفسیر ماده( ۱۳۳) قانون مالیات های مستقیم و اصلاحات بعدی آن

 موضوع استفساریه:

 آیا ماده (۱۳۳) قانون مالیات های مستقیم و اصلاحات بعدی آن به شرکت های تعاونی تولید روستایی که بر مبنای قانون تعاونی نمودن تولید و یکپارچه  شدن اراضی در حوزه عمل شرکت های تعاونی روستایی مصوب ۲۴/۱۲/۱۳۴۹ تأسیس می شود، تسری دارد یا خیر؟

 پاسخ:

بلی، شرکتهای تعاونی تولید روستایی که فعالیت آنها منطبق بر اساسنامه و در زمره عناوین مذکور در ماده (۸۱) قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳/۱۲/۱۳۶۶ باشد از مالیات بر درآمد معافند.

تفسیر فوق در جلسه علنی روز سه‌شنبه مورخ هفدهم تیرماه یکهزار و سیصد و نود سه مجلس شورای اسلامی تصویب شد و در تاریخ ۲۵/۰۴/۱۳۹۳ به تأیید شورای نگهبان رسید.

علی لاریجان

 هیأت وزیران در جلسه 21/03/1396 به پیشنهاد شماره 2481/27492 مورخ 03/03/1396 معاونت حقوقی رییس جمهور و به استناد ماده (147) قانون مالیات­های مستقیم- مصوب 1366- تصویب کرد:

«هزینه هایی که شرکت ملی نفت ایران در اجرای مصوبه 17/02/1387 ستاد راهبردی و هماهنگی توسعه استان خوزستان انجام داده است تا مبلغ یکهزار و پانصدمیلیارد (1500000000000) ریال با تأیید سازمان حسابرسی به عنوان هزینه قابل قبول مالیاتی محسوب می شود.»

اسحاق جهانگیری- معاون اول رییس جمهور

با توجه به سیاست­های سازمان امور مالیاتی کشور در جهت اجرای مطلوبتر عدالت مالیاتی از طریق تعامل با مؤدیان محترم، استفاده بهینه از منابع در جهت کاهش زمان حسابرسی پرونده­های مالیاتی و هزینه­های وصول مالیات، توسعه و ترویج فرهنگ خوداظهاری در جامعه و به جهت پاسخگویی به اعتماد مؤدیان محترم مالیاتی، مقررمی گردد:

1- ­ادارات امور مالیاتی ترتیبی اتخاذ نمایند، تا در خصوص صاحبان مشاغل گروه­های دوم و سوم موضوع ماده 2 آیین­نامه اجرایی ماده 95 قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحی مصوب 31/04/1394، چنانچه اظهارنامه تسلیمی عملکرد سال 1395 این مؤدیان از لحاظ درآمد مشمول مالیات ابرازی و مالیات متعلقه، منطبق با سوابق مالیاتی تسلیم شده باشد و نیز اسناد و مدارک مثبته ای دال بر تعلق مالیات بیش از مبلغ اظهار شده، و اصل نگردیده باشد، با رعایتمقررات تبصره الحاقی ماده 29 آیین­نامه اجرایی موضوع ماده 219 قانون مالیاتهای مستقیم برگ مالیات قطعی عملکرد سال 1395 اینگونه مؤدیان حداکثر تا پایان مهرماه سال1396 صادر گردد.

2- هرگاه اسناد و مدارک مثبته ای بدست آید که مشخص شود مالیات متعلقه مؤدی بیش از مالیات قطعی شده در اجرای تبصره فوق الذکر باشد، مالیات مابه التفاوت و جرایم متعلقه مطالبه می­گردد.

3- ادارات امور مالیاتی ترتیبی اتخاذ نمایند که اوراق قطعی صادره، ظرف مدت حداکثر سی (30) روز از تاریخ صدور، به مؤدیان مالیاتی ابلاغ گردد.

4- مرکز فناوری اطلاعات و ارتباطات می بایست با هماهنگی معاونت­ مالیاتهای مستقیم، فهرست اولیه و اجدین شرایط این دستورالعمل را حداکثر تا پانزدهم مردادماه سال 1396 به ادارات کل امور مالیاتی ارسال نماید.

سید کامل تقوی نژاد- رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور